Agenzia delle Entrate - Circolare n. 1/E del 12 febbraio 2020 Con la circolare n. 1/E del 12 febbraio 2020 l’Agenzia delle Entrate scioglie i dubbi sulla nuova disciplina delle ritenute in appalti e subappalti per il contrasto dell’omesso versamento delle ritenute. Il nuovo art. 17-bis, D.Lgs. n. 241/1997, introdotto dal decreto fiscale 2020, ha previsto a carico dei committenti di opere o servizi che affidano il compimento di una o più opere o di uno o più servizi di importo complessivo annuo superiore a 200.000 euro a un'impresa, tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o ad esso riconducibili in qualunque forma, l’obbligo di richiedere all'impresa appaltatrice o affidataria e alle imprese subappaltatrici, obbligate a rilasciarle, copia delle deleghe di pagamento relative al versamento delle ritenute trattenute dall’impresa appaltatrice o affidataria e dalle imprese subappaltatrici ai lavoratori direttamente impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio. Al fine di consentire al committente il riscontro dell’ammontare complessivo degli importi versati dalle imprese, entro i 5 giorni lavorativi successivi alla scadenza del versamento, l’impresa appaltatrice o affidataria e le imprese subappaltatrici devono trasmettere al committente e, per le imprese subappaltatrici, anche all’impresa appaltatrice le deleghe e un elenco nominativo di tutti i lavoratori, identificati mediante codice fiscale, impiegati nel mese precedente direttamente nell’esecuzione di opere o servizi affidati dal committente, con il dettaglio delle ore di lavoro prestate da ciascun percipiente in esecuzione dell’opera o del servizio affidato, l’ammontare della retribuzione corrisposta al dipendente collegata a tale prestazione e il dettaglio delle ritenute fiscali eseguite nel mese precedente nei confronti di tale lavoratore, con separata indicazione di quelle relative alla prestazione affidata dal committente. Questi obblighi non trovano applicazione se le imprese appaltatrici o affidatarie o subappaltatrici consegnano al committente la certificazione, DURF, messa a disposizione dall’Agenzia delle entrate. Leggi anche: Ritenute fiscali degli appalti: pubblicato il certificato di sussistenza dei requisiti Decorrenza Le norme trovano applicazione dal 1° gennaio 2020, con riferimento anche ai contratti di appalto, affidamento o subappalto stipulati in un momento antecedente al 1° gennaio 2020. Di conseguenza, rientrano nel campo di applicazione della nuova normativa le ritenute operate sugli emolumenti di competenza gennaio 2020 (i cui versamenti sono eseguiti nel mese di febbraio 2020); viceversa, le ritenute sugli emolumenti dell’anno 2019 corrisposti a gennaio 2020, “cassa allargata”, non rientrano nel campo di applicazione del nuovo art. 17-bis. Finalità della norma L’intervento normativo è volto a contrastare l’omesso versamento dell’IVA e l’utilizzo di crediti falsi, soprattutto IVA, per il pagamento (con il meccanismo della compensazione) delle ritenute fiscali e dei contributi previdenziali o assistenziali sui redditi da lavoro dipendente. Infatti, è stato evidenziato che i soggetti che forniscono prevalentemente manodopera, con appalto di servizi, sono società a responsabilità limitata e cooperative e spesso c’è una società consortile che si interfaccia con il committente. L’appaltatore omette sistematicamente i versamenti IVA, a fronte della detrazione dell’imposta da parte del committente e/o della società consortile, concretizzando il c.d. salto d’imposta. Con la nuova norma si vuole quindi contrastare l’omesso o insufficiente versamento, anche mediante l’indebita compensazione, delle ritenute fiscali sui percettori di redditi di lavoro dipendente e assimilati. A chi si applica Il nuovo impianto normativo si applica ai soggetti residenti ai fini delle imposte sui redditi nel territorio dello Stato, che esercitano imprese commerciali o imprese agricole, quali: - enti e società ex art. 73, comma 1, TUIR; - società e associazioni di cui all’art. 5 TUIR; - persone fisiche che esercitano imprese commerciali; - persone fisiche che esercitano arti e professioni; - curatori fallimentari e commissari liquidatori. La normativa fa espressamente riferimento anche al condominio. Di contro sono esclusi: - i soggetti non residenti senza stabile organizzazione in Italia; - i soggetti non residenti senza stabile organizzazione in Italia affidatari delle opere o dei servizi, perché gli stessi non rivestono la qualifica di sostituti d’imposta; - i soggetti residenti che non esercitano attività d’impresa o non esercitano imprese agricole o non esercitano arti o professioni; - i condomìni che non detengono in qualunque forma beni strumentali, in quanto non possono esercitare alcuna attività d’impresa o agricola o attività professionale; - gli enti non commerciali (enti pubblici, associazioni, trust etc.) limitatamente all’attività istituzionale di natura non commerciale svolta. Tutti i predetti “soggetti” possono rivestire la qualifica di committente. Infatti, nell’ambito dei rapporti a catena (committente, appaltatore, subappaltatore), ciascun soggetto della catena che dovesse rivestire il ruolo di “committente” rientrerà nell’ambito di applicazione della nuova normativa. In ogni caso, proprio per evitare aggiramenti della soglia dii 200.000 euro con il frazionamento dell’affidamento di opere o servizi di ammontare superiore alla soglia in più subaffidamenti di importi inferiori, la soglia di 200.000 euro sarà verificata unicamente nel rapporto tra originario committente, anche se non rientrante nell’ambito di applicazione, e affidatario. Se si verifica questo presupposto, gli altri presupposti di applicabilità riguardanti il prevalente utilizzo della manodopera presso le sedi del committente e con l’utilizzo dei beni strumentali ad esso riconducibili saranno verificati da ciascun committente (committente originario, appaltatore, consorzio etc.). Condizioni oggettive di applicazione I nuovi obblighi non si applicano laddove le imprese appaltatrici o affidatarie o subappaltatrici comunichino al committente, con la certificazione dell’Agenzia delle Entrate (DURF) la sussistenza di alcuni requisiti nell’ultimo giorno del mese precedente a quello di scadenza del pagamento delle ritenute. I requisiti (art. 17-bis, comma 5, lettera a), verificati dall’Agenzia delle Entrate, sono: - l’esistenza in vita da almeno 3 anni; - la regolarità degli obblighi dichiarativi; - i versamenti in conto fiscale non inferiori al 10% dei ricavi e compensi. I requisiti previsti alla lettera b) sono: - l’assenza di debiti non soddisfatti. Il certificato è messo a disposizione dell’impresa presso un qualunque ufficio territoriale competente in base al domicilio fiscale dell’impresa. Per i grandi contribuenti è competente all’emissione del certificato la Direzione regionale, che già provvede al rilascio di altre certificazioni quali la certificazione dei carichi pendenti, dell’esistenza di contestazioni in caso di cessione d’azienda, o attestante l’iscrizione all’Anagrafe tributaria al fine di poter fruire delle agevolazioni previste dalle Convenzioni contro le doppie imposizioni. La certificazione è messa a disposizione a partire dal terzo giorno lavorativo di ogni mese e ha una validità di quattro mesi dalla data del rilascio. I presupposti per i nuovi obblighi sono: - l’affidamento a un’impresa del compimento di un’opera o più opere o di uno o più servizi di importo complessivo annuo superiore a 200.000 euro; - l’affidamento deve avvenire tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati; - i contratti devono essere caratterizzati da: prevalente utilizzo di manodopera; prestazione svolta presso le sedi di attività del committente; utilizzo di beni strumentali di proprietà del committente o ad esso riconducibili in qualunque forma. L’intento è di circoscrivere l’ambito di applicazione della normativa alle ipotesi di contrasto dei comportamenti illeciti più rilevanti in termini di impatto sul gettito. L’affidamento deve essere poi riferito “a un’impresa”, sicché si porta a escludere dai soggetti affidatari gli esercenti arti o professioni. Quindi i contratti d’opera di cui all’art. 2222 c.c. stipulati con esercenti arti e professioni non ricadono nell’ambito oggettivo di applicazione della disposizione normativa in esame. Viceversa, potranno ricadervi, i contratti d’opera stipulati con imprese. Il compimento di un’opera o più opere o di uno o più servizi deve essere “di importo complessivo annuo superiore ad euro 200.000” per ciascuna impresa. Per esigenze di semplificazione e per conferire elementi di certezza, l’arco temporale va riferito all’anno solare, 1° gennaio-31 dicembre. Sempre per esigenze di semplificazione, si farà riferimento ai mesi e non ai giorni; in presenza di contratti o modifiche contrattuali stipulati dopo il giorno 15 del mese si farà riferimento al mese successivo sia per il calcolo dei mesi sia per la decorrenza degli obblighi. In presenza di contratti di durata annuale o pluriennale che presentino un prezzo predeterminato, il calcolo della soglia su base annua di 200.000 euro avverrà secondo un meccanismo di pro-rata temporis. In presenza di contratti che non abbiano un prezzo o una scadenza predeterminati si seguirà un criterio di cassa. In questo caso, gli obblighi previsti dall’art. 17-bis decorreranno in relazione ai redditi di lavoro dipendente e assimilati da erogare dopo il superamento della soglia di 200.000 euro su base annua di pagamenti effettuati dal committente all’affidatario e cesseranno alla scadenza dei contratti. Contratti con prevalente utilizzo di manodopera I contratti con “prevalente utilizzo di manodopera” sono quelli labour intensive che riguardano maggiormente i settori della logistica, dei servizi alle imprese, nonché nei settori alimentare e meccanica. Al fine di determinare la prevalenza, occorrerà fare riferimento (al numeratore) alla retribuzione lorda riferita ai soli percettori di reddito di lavoro dipendente e assimilato e (al denominatore) al prezzo complessivo dell’opera. La prevalenza si intenderà superata quando il rapporto tra numeratore e denominatore è superiore al 50%. Per “manodopera” si deve intendere tutta la manodopera per cui vige l’obbligo di applicazione e versamento delle ritenute fiscali, obbligo che ricorrerà non solo quando il lavoratore è inquadrato come lavoratore dipendente o in una delle categorie di soggetti che percepiscono reddito assimilato a quello di lavoro dipendente, ma anche nel caso in cui il lavoratore abbia un formale inquadramento lavorativo differente, ma nei fatti presti attività di lavoro dipendente presso il committente. Il prevalente utilizzo della manodopera presso le sedi del committente deve altresì avvenire con l’utilizzo di “beni strumentali di proprietà del committente o ad esso riconducibili in qualunque forma”. I beni strumentali saranno ordinariamente macchinari e attrezzature che permettono ai lavoratori di prestare i loro servizi, ma ciò non esclude che siano utilizzate altre categorie di beni strumentali. La riconducibilità dei beni strumentali ai committenti potrà avvenire a qualunque titolo giuridico come proprietà, possesso, detenzione. Occorre evidenziare che qualora i lavoratori utilizzino i beni strumentali riconducibili agli appaltatori, ai subappaltatori, agli affidatari o agli altri soggetti che hanno rapporti negoziali comunque denominati necessari per l’esecuzione della specifica opera o servizio commissionati, l’occasionale utilizzo di beni strumentali riconducibili al committente o l’utilizzo di beni strumentali del committente, non indispensabili per l’esecuzione dell’opera o del servizio, non comportano il ricorrere della condizione di applicabilità in esame. Quali sono i nuovi obblighi I committenti, gli appaltatori, i subappaltatori, gli affidatari e i soggetti degli altri rapporti negoziali sono soggetti a tre differenti obblighi, in relazione ai redditi di lavoro dipendente e assimilati da erogarsi successivamente: 1) divieto di compensazione, per cui le imprese appaltatrici o affidatarie e le imprese subappaltatrici sono obbligate al versamento delle ritenute, da essi trattenute ai lavoratori direttamente impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio, con distinte deleghe per ciascun committente, senza possibilità di compensazione. Il divieto di compensazione non è applicabile per i crediti maturati dall’impresa in qualità di sostituto d’imposta; 2) invio dati da parte degli affidatari e controlli da parte del committente, per cui le imprese appaltatrici o affidatarie e le imprese subappaltatrici sono obbligate a rilasciare al committente copia delle deleghe di pagamento relative al versamento delle ritenute, da essi trattenute ai lavoratori direttamente impiegati nell’esecuzione dell’opera o del servizio. Il termine ultimo per l’adempimento è fissato in 5 giorni lavorativi successivi alla scadenza del versamento. Di conseguenza, qualora il pagamento delle retribuzioni sia effettuato il mese successivo alla prestazione dell’opera, il termine scadrà ordinariamente il secondo mese successivo a quello di riferimento della busta paga; 3) sospensione dei pagamenti da parte del committente, per cui committente ha l’obbligo di sospensione del pagamento dei corrispettivi maturati dall’impresa appaltatrice o affidataria, qualora entro i 5 giorni lavorativi successivi alla scadenza del versamento: sia maturato il diritto a ricevere corrispettivi dall’impresa appaltatrice o affidataria e questa o le imprese subappaltatrici non abbiano ottemperato all’obbligo di trasmettere al committente le deleghe di pagamento e le informazioni relative ai lavoratori impiegati; risulti l’omesso o insufficiente versamento delle ritenute fiscali rispetto ai dati risultanti dalla documentazione trasmessa. La sospensione del pagamento è effettuata finché perdura l’inadempimento riscontrato dal committente e sino a concorrenza del 20% del valore complessivo dell’opera o del servizio, o per un importo pari all’ammontare delle ritenute non versate rispetto ai dati risultanti dalla documentazione trasmessa. Nell’ipotesi di ritenute non versate rispetto ai dati risultanti dalla documentazione trasmessa, il committente tratterrà il minore tra i due menzionati ammontari, mentre nell’ipotesi in cui non gli sia stata trasmessa la documentazione non potrà che trattenere il 20% del valore complessivo dell’opera o del servizio. In entrambi i casi, entro 90 giorni dall’avvenuto riscontro dell’inadempimento, il committente dovrà darne comunicazione all’ufficio dell’Agenzia delle entrate territorialmente competente nei suoi confronti. È preclusa all’impresa appaltatrice o affidataria ogni azione esecutiva finalizzata al soddisfacimento del credito il cui pagamento è stato sospeso, fino a quando non sia stato eseguito il versamento delle ritenute. Sanzioni In caso di inottemperanza agli obblighi, il committente è tenuto al versamento di una somma pari alla sanzione irrogata all’impresa appaltatrice o affidataria o subappaltatrice per la non corretta determinazione ed esecuzione delle ritenute, nonché per il tardivo versamento delle stesse, senza possibilità di compensazione. Nel caso in cui, nei primi mesi di applicazione della norma, e, in ogni caso, non oltre il 30 aprile 2020, l’appaltatore abbia correttamente determinato ed effettuato i versamenti delle ritenute fiscali, senza utilizzare per ciascun committente distinte deleghe, al committente non sarà contestata la violazione, a condizione che sia fornito al committente, entro il termine, la documentazione.