Superbonus 110%: quale regime fiscale al credito aggiuntivo del 10%

La disciplina del superbonus 110% è stata oggetto, durante questi mesi, di numerosi chiarimenti per ciò che riguarda i presupposti necessari per fruire dell’agevolazione. Invece, sono stati quasi completamente trascurati gli effetti contabili e fiscali con riferimento allo sconto in fattura o la cessione del credito.

Le incertezze più rilevanti riguardano, però, gli esercenti arti e professioni. Invece, per le imprese che determinano il reddito secondo un sistema articolato di disposizioni, il quadro di riferimento e gli effetti sono più chiari.

La situazione per le imprese

Si consideri l’impresa acquirente di un credito che trova origine nei lavori agevolati di cui all’art. 119 del D.L. n. 34/2020. Il cessionario, che iscrive il credito per il quale paga un prezzo beneficiando di uno sconto, deve rilevare una sopravvenienza attiva tassata. Tale componente tassata, deve essere iscritta nella voce A5 del conto economico.

Ad esempio
Si consideri il caso in cui il committente persona fisica abbia diritto a far valere una detrazione pari a 110.000 euro. Se l’acquirente acquistasse il credito pagando un corrispettivo pari a 102.000 euro, rileverà:

– un credito verso l’erario per un importo pari a 110.000 euro,
– un’uscita dal conto corrente bancario per 102.000 euro,
– una sopravvenienza attiva pari alla differenza per 8.000 euro.

La medesima soluzione vale anche nella diversa ipotesi della concessione dello sconto in fattura. Infatti, la ditta esecutrice dell’intervento, che è titolare di un credito verso la persona fisica committente pari a 100.000 euro, rileverà, per effetto dello sconto, un credito verso l’erario pari a 110.000 euro. Contestualmente, l’impresa chiuderà il credito verso il cliente e rileverà una sopravvenienza attiva, pari alla differenza pari a 10.000 euro.

La situazione per i professionisti

Ben più complicata sarà la situazione che interesserà i professionisti, che hanno eseguito le prestazioni tecniche come, ad esempio, la progettazione dell’intervento.

Ad esempio
Si consideri il caso in cui il professionista abbia fatturato un importo pari a 10.000 euro, oltre l’IVA pari a 2.200 euro, per un totale di 12.200 euro. Si supponga che il professionista conceda lo sconto in fattura per l’intero corrispettivo. In tale ipotesi, il credito acquisito per effetto dello sconto ammonterà a 13.420 euro.

Il registro cronologico degli incassi e dei pagamenti dovrà riportare un incasso, sia pure figurativo, in quanto, in conseguenza della concessione dello sconto, non si verificherà alcun passaggio di denaro tra i due soggetti. Tuttavia, il professionista, una volta che sarà in grado di verificare (dalla sua area riservata del sito internet dell’Agenzia delle Entrate) il credito acquisito per effetto dello sconto, e dopo aver completato l’operazione con l’accettazione dello stesso, potrà considerare la fattura incassata.

In corrispondenza di questo momento, il compenso, pari a 10.000 euro, potrà considerarsi incassato.

Nel registro cronologico degli incassi e pagamenti dovrà essere registrato l’incasso della fattura, sia pure virtualmente.

Come classificare la differenza

Si pone il problema di comprendere la natura del componente costituito dalla differenza tra l’importo del credito di 13.420 euro e la somma del compenso e dell’IVA, pari a 12.200 euro.

Si potrebbe ritenere che la differenza, pari a 1.220 euro, abbia natura di sopravvenienza attiva, ma tale soluzione non è corretta, non essendo possibile estendere ai redditi percepiti dai professionisti i principi posti a fondamento per la tassazione dei redditi di impresa.

L’art. 54 TUIR, riguardante i criteri di determinazione dei redditi di lavoro autonomo, non prevede la rilevanza reddituale delle sopravvenienze. In più di un’occasione il legislatore ha tentato di introdurre nell’art. 54 TUIR la rilevanza, ai fini della determinazione del reddito, delle sopravvenienze attive, ma tutti i tentativi sono falliti. Tuttavia, facendo leva su una modifica normativa caratterizzata da una certa ambiguità, l’Agenzia delle Entrate prova periodicamente ad attribuire rilevanza reddituale alle sopravvenienze attive percepite nell’esercizio di arti e professioni.

I dubbi trovano origine nell’art. 54, comma 1-quater TUIR, il quale prevede l’imponibilità dei “corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale”.

L’Agenzia delle Entrate ha invocato l’applicazione di tale disposizione per argomentare la tassazione del corrispettivo derivante dalla cessione di un contratto di leasing da parte di un professionista. L’Amministrazione finanziaria, nella risposta a interpello n. 209 del 13 luglio 2020, ha precisati che tra tali elementi immateriali, devono essere ricompresi tutti gli elementi “intangibili” la cui cessione determina la percezione di un corrispettivo.

Nel caso del superbonus, in particolare nell’ipotesi di sconto in fattura, il professionista non effettua alcuna cessione, ma incassa la fattura per le prestazioni professionali rese, sotto forma di acquisto del credito. In pratica, il professionista sostituisce il credito vantato nei confronti del cliente, con un credito verso l’erario maggiorato del 10%.

L’incasso del credito non rappresenta il corrispettivo per la cessione di un elemento immateriale, come pure il differenziale del 10%:

– il corrispettivo incassato dal professionista, sia pure con l’acquisto di un credito verso altro soggetto, rappresenta la remunerazione della prestazione professionale;
– il differenziale del 10%, rispetto al credito vantato all’origine, è un beneficio riconosciuto a seguito di un’espressa previsione di legge. Non deriva, invece, dalla cessione di alcun elemento immateriale.

Pertanto, non sarebbe corretto applicare alla fattispecie in esame la medesima soluzione prevista in risposta all’istanza di interpello.

Il maggior credito cui ha diritto il professionista, rispetto alla prestazione professionale resa, rappresenta un differenziale non tassabile ai fini delle imposte sui redditi. D’altra parte, non potrebbe essere diversamente considerando che le sopravvenienze attive sono irrilevanti ai fini della determinazione dei redditi di lavoro autonomo. Tali componenti, cioè le sopravvenienze attive, hanno natura diversa rispetto ai corrispettivi percepiti con la cessione di elementi immateriali.