Cittadino trasferito in Austria: la pensione INPS si tassa in Italia, quella ENPAM no

I trattamenti pensionistici erogati dall'INPS ad un cittadino residente in Italia e, in seguito, trasferito in Austria con iscrizione all'AIRE, sono soggetti ad imposizione fiscale nello Stato della fonte della pensione. Di contro, i trattamenti pensionistici erogati dall'ENPAM sono soggetti ad imposizione fiscale nello Stato di residenza del contribuente. Lo ha chiarito l'Agenzia delle Entrate con la risposta n. 125 del 20 gennaio 2023. IL QUESITO Il contribuente, dapprima residente in Italia e, in seguito, trasferito in Austria con iscrizione all'AIRE, dichiara di aver prestato la propria attività lavorativa presso un ospedale e di avere, inoltre, svolto un'attività marginale di lavoro autonomo. A fronte del passato svolgimento di tali attività lavorative, percepisce due pensioni, rispettivamente, dall'INPS ex gestione INPDAP e dall'ENPAM. Entrambe le pensioni sono state assoggettate a ritenuta alla fonte da parte degli Istituti eroganti. Per quel che concerne la pensione INPS ex gestione INPDAP, l'istante dichiara di non aver assoggettato ad imposizione, in passato, tale reddito in Austria in quanto tale trattamento pensionistico è stato corrisposto a fronte di un'attività lavorativa svolta alle dipendenze di un ente pubblico. Questo a fronte della convinzione che, nel caso di specie, trovi applicazione l'articolo 19 della Convenzione tra l'Italia e l'Austria per evitare le doppie imposizioni, il quale prevede la potestà impositiva dello Stato della fonte del reddito, ossia l'Italia. Il contribuente segnala, tuttavia, che il proprio consulente fiscale austriaco, sottolineando - in base alle interpretazioni giurisprudenziali austriache - il carattere commerciale dell'attività svolta dall'ospedale italiano (sia pur gestito da un ente pubblico quale l'ULSS di una Regione), ritiene che il reddito di pensione in esame debba rientrare nell'ambito applicativo dell'articolo 19, paragrafo 4, della citata Convenzione. Ne conseguirebbe l'assoggettamento ad imposizione esclusiva in Austria, Stato di residenza del contribuente della suddetta pensione INPS ex gestione INPDAP. Ciò posto, il contribuente chiede chiarimenti in merito al corretto trattamento fiscale del reddito in esame. LA RISPOSTA DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE L'Agenzia delle Entrate risolve il dubbio richiamando innanzitutto l'art. 18 della Convenzione tra Italia e Austria il quale prevede, come regola generale, la tassazione esclusiva dei redditi da pensione, corrisposti a fronte della prestazione di un'attività di lavoro dipendente (pensioni private), nello Stato di residenza del beneficiario dei medesimi trattamenti. L'eccezione a tale regola generale è costituita dalla previsione normativa contenuta nell'articolo 19 (funzioni pubbliche), paragrafo 3, del predetto Trattato internazionale, che stabilisce, alla lettera a), che "le pensioni corrisposte da uno Stato contraente o da una sua suddivisione politica od amministrativa o da un suo ente locale, sia direttamente sia mediante prelevamento da fondi da essi costituiti, a una persona fisica in corrispettivo di servizi resi a detto Stato o a detta suddivisione od ente locale", sono assoggettate ad imposizione esclusiva nello Stato della fonte della pensione. La portata di tale eccezione viene limitata dalla lettera b) del citato paragrafo 3 dell'articolo 19 che prevede la tassazione esclusiva, nello Stato di residenza del pensionato, anche delle predette pensioni pubbliche quando i beneficiari delle medesime hanno acquisito la nazionalità di tale Stato. Infine, il paragrafo 4 del citato articolo 19 precisa che gli emolumenti pensionistici, erogati "in corrispettivo di servizi resi nell'ambito di un'attività industriale o commerciale esercitata da uno Stato contraente o da una sua suddivisione amministrativa o da un suo ente locale", ricadono nell'ambito applicativo dell'articolo 18 e sono, quindi, assoggettati, come le pensioni private, ad imposizione esclusiva nello Stato di residenza del pensionato. Nel caso di specie, l'INPS è un ente pubblico non economico istituito dallo Stato la cui attività istituzionale consiste nella liquidazione e nel pagamento delle prestazioni pensionistiche aventi natura previdenziale e assistenziale. Inoltre, l'istante ha sempre prestato servizio presso enti pubblici dell'amministrazione locale italiana, finanziati da fonti pubbliche e deputati all'erogazione di servizi sanitari nel territorio di competenza. Le strutture ospedaliere, attualmente amministrate dalle ULSS, hanno come scopo principale non certo l'esercizio di un'attività commerciale tesa al profitto, bensì quello di carattere sociale volto a garantire i livelli di assistenza sanitaria nazionale. Pertanto, il trattamento pensionistico erogato dall'INPS rientra tra le pensioni pubbliche di cui all'articolo 19, paragrafo 3, della Convenzione, e dunque da assoggettare ad imposizione esclusiva in Italia con applicazione delle ritenute sulla pensione. Per quel che concerne, invece, la pensione erogata dall'ENPAM, il trattamento pensionistico non è erogato a fronte della prestazione di un'attività di lavoro dipendente e, pertanto, non può rientrare nell'ambito applicativo della regola generale recata all'articolo 18 né, ovviamente, nelle eccezioni contenute nel citato articolo 19 della Convenzione. La pensione ENPAM è, difatti, corrisposta agli iscritti all'albo professionale, in relazione alle quote versate alla omonima Fondazione (di cui una quota obbligatoria per ogni iscritto all'albo ed una quota, obbligatoria solo per chi esercita effettivamente la professione ricavandone un reddito dalla stessa, versata in proporzione al reddito percepito durante l'anno). I suddetti emolumenti pensionistici ricadono, pertanto, nell'ambito applicativo dell'articolo 21 (altri redditi), paragrafo 1, della citata Convenzione tra l'Italia e l'Austria, il quale prevede la tassazione esclusiva di tali redditi nello Stato di residenza del contribuente (nel caso di specie in Austria). Pertanto, nell'ipotesi di una residenza austriaca, il contribuente ha diritto al rimborso delle ritenute effettuate negli ultimi 48 mesi dall'ENPAM mediante la presentazione di apposita istanza all'Agenzia delle Entrate - Centro Operativo di Pescara - ai sensi dell'articolo 38 del DPR del 29 settembre 1973, n. 602.

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