L’OIC 34 “ricavi” definitivo per i bilanci dal 1° gennaio 2024

Il Consiglio di Gestione dell’Organismo Italiano di Contabilità (OIC) ha approvato la versione definitiva del principio contabile OIC 34 - Ricavi, che disciplina i criteri per la rilevazione e valutazione dei ricavi, nonché le informazioni da fornire in nota integrativa. Nuovo contesto contabile per i ricavi Il nuovo principio contabile OIC 34 sui ricavi entrerà in vigore per i bilanci relativi agli esercizi aventi inizio dal 1° gennaio 2024 prendendo il posto dei riferimenti contenuti nel principio contabile OIC 15 - Crediti, così da risolvere i diversi problemi applicativi sorti in passato. Si applicherà alle società che redigono il bilancio in base alle disposizioni del Codice civile e a tutte le transazioni che comportano l’iscrizione di ricavi relativi alla vendita di beni e alla prestazione di servizi, indipendentemente dalla loro classificazione nel conto economico (voci A1 e A5). Sono esclusi, invece, i ricavi derivanti dai lavori in corso su ordinazione - che seguono le disposizioni di cui all’OIC 23 - e quelli derivanti da cessioni di azienda, fitti attivi, ristorni e dalle transazioni che non hanno finalità di compravendita. Regolamentazione contabile in 4 fasi In particolare, nel nuovo OIC 34, i ricavi delle vendite e delle prestazioni di servizi trovano una specifica regolamentazione sotto il profilo contabile con 4 fasi distinte: - in sede di rilevazione iniziale, l’OIC 34 detta specifiche indicazioni circa l’individuazione dell’unità elementare di contabilizzazione, consentendo la rilevazione distinta dei ricavi delle singole cessioni di beni o prestazioni di servizi inclusi in un unico contratto di vendita, ovvero, a determinate condizioni, in un raggruppamento di contratti, allocando il prezzo complessivo del contratto a ciascuna unità elementare di contabilizzazione identificata; - sono poi previste regole specifiche per l’individuazione del prezzo complessivo del contratto, essendo necessario attualizzare i flussi finanziari futuri e procedere alla valorizzazione delle componenti variabili (ad esempio incentivi, premi di risultato, sconti, abbuoni, penalità e resi) anche tramite stime; - determinato il quantum del ricavo, è necessario individuare il momento in cui rilevarlo in bilancio sulla base del principio di competenza economica, distinguendo tra cessioni di beni e prestazioni di servizi; - in seguito, poi, nei momenti successivi alla prima iscrizione di un ricavo, è necessario procedere all’aggiornamento del valore iscritto inizialmente così da prendere in considerazione le ulteriori informazioni fisiologicamente acquisite nel tempo in merito a presupposti o fatti sui quali era fondata la stima originaria. Sono, infine, previste semplificazioni nell’applicazione delle regole indicate per le società che redigono il bilancio in forma abbreviata e per le microimprese. Impatti fiscali della nuova disciplina contabile dei ricavi Il nuovo OIC 34 pone alcune delicate questioni interpretative per quanto riguarda gli aspetti legati alla fiscalità, in particolare quella diretta. A tal proposito, ci si aspetta che per alcuni aspetti possano essere estese anche all’OIC 34 - come, peraltro, già avvenuto in passato per i c.d. “nuovi OIC” di cui all’art. 2 del D.M. 3 agosto 2017 - le norme di coordinamento previste dal D.M. 10 gennaio 2018 per l’IFRS 15 cui, come sottolineato nel citato precedente contributo, l’OIC 34 si avvicina fortemente. In alternativa potrebbe anche essere emanato uno specifico decreto fiscale volto, appunto, a conciliare e a rendere certe le nuove previsioni contabili con le regole di determinazione del reddito imponibile ai fini IRES (in particolare per quanto riguarda la derivazione rafforzata prevista dall’art. 83 TUIR) e del valore della produzione netta ai fini IRAP. In questo modo, anzitutto, si avrebbe il pieno riconoscimento fiscale, in applicazione del principio di derivazione rafforzata, dei fenomeni di combining e segmenting nonché degli aggiornamenti delle stime effettuate per la valorizzazione di alcune poste contabili e, al contempo, l’applicazione delle “tutele” fiscali previste per penali e resi. Su questo aspetto, infatti, il citato D.M. 10 gennaio 2018, agli articoli 2 e 3, prevede una deroga al principio di derivazione rafforzata proprio con riguardo alle penali e ad alcune specifiche tipologie di resi, rinviando il riconoscimento fiscale del corrispettivo variabile (ovverosia l’iscrizione del minor ricavo in ragione della stima della penale o del reso) al momento in cui saranno soddisfatti i requisiti di certezza e obiettiva determinabilità. Come ha sottolineato anche l’Agenzia delle Entrate nella risposta a interpello n. 891 del 2021, non sono state, invece, previste deroghe per altre fattispecie di corrispettivo variabile, quali sconti e abbuoni o altre tipologie di resi. Va, inoltre, sottolineato che la contabilizzazione dell’effetto della First Time Adoption del nuovo OIC 34 a diretta riduzione o incremento degli utili portati a nuovo potrebbe dar luogo a fenomeni di tassazione anomala, quali potrebbero essere ad esempio la mancata tassazione di un ricavo o, al contrario, la doppia tassazione dello stesso. Si ritiene che dovrebbe trovare applicazione il comma 7 dell’art. 13-bis, D.L. n. 244/2016 ai sensi del quale continueranno ad essere assoggettate alla disciplina fiscale previgente le operazioni ancora in corso nel momento di adozione dell’OIC 34 e che, a seguito della prima applicazione dello stesso (1° gennaio 2024), risulteranno diversamente qualificate, classificate, valutate e imputate temporalmente ai fini fiscali (c.d. “operazioni pregresse”). Posto quanto sopra, potrebbe essere opportuna da parte del legislatore l’introduzione della possibilità di riallineare le operazioni pregresse anche per i soggetti OIC, attribuendo loro la medesima facoltà a suo tempo riconosciuta ai soggetti che per la prima volta adottarono l’IFRS 15. Peraltro, la possibilità di riallineare i valori nel caso di cambiamento di un principio contabile dovrebbe essere riconosciuta in via generalizzata ai soggetti OIC, al pari di quanto previsto per i soggetti IAS/IFRS dall’art. 15 del D.L. n. 185/2008. In questo senso si sono recentemente espressi anche la Fondazione Nazionale dei Commercialisti e il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti con il documento di ricerca del 19 aprile 2023. Infine, è opportuno evidenziare che i commercialisti, nel documento di ricerca, hanno giustamente osservato che la semplificazione della determinazione del reddito d’impresa - di cui all’art 9, comma 1, lettera c), del disegno di legge delega per la riforma fiscale - necessita di interventi che non riguardano esclusivamente le norme del TUIR, prospettando l’opportunità di intervenire, ad esempio, proprio sul citato D.M. 10 gennaio 2018 per eliminare le richiamate cautele fiscali in materia di penali e resi, che derogando dalla competenza economica del bilancio obbligano oggi a una complicata gestione del doppio binario contabile-fiscale, oltre che quella di eliminare possibili arbitraggi che l’attuale disciplina induce a generare (quale, ad esempio, potrebbe essere la modifica dei contratti prevedendo meccanismi di regolamento economico di corrispettivo variabile sotto forma di premi anziché di penali). Le significative novità introdotte dal principio OIC 34 in merito alle rilevazioni contabili di fenomeni aziendali tanto rilevanti e frequenti, quali sono appunto i ricavi, metteranno alla prova, come poche volte era accaduto nel passato, la capacità di applicare in maniera estesa e diffusa il principio della derivazione rafforzata dell’imponibile fiscale dai risultati di bilancio. Considerate le soluzioni contabili proposte dal nuovo principio OIC che, come detto, in diversi casi si distaccano anche in modo significativo dagli elementi contrattuali e formali e ricorrono addirittura a stime di tipo statistico, sarà interessante rilevare quale sarà il comportamento del legislatore tributario e anche le modalità interpretative proposte dall’Agenzia delle Entrate.

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