Via libera al ravvedimento operoso per il contribuente che indirettamente sa di ispezioni nei propri confronti

I reati tributari c.d. “dichiarativi” di cui agli artt. 2, 3, 4 e 5 del DLgs. 74/2000 non sono punibili se i debiti tributari, compresi sanzioni e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti. Secondo quanto previsto dall’art. 13 comma 2 del medesimo decreto, il pagamento può avvenire a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa, entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo, “sempre che il ravvedimento o la presentazione siano intervenuti prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo di procedimenti penali”. La Corte di Cassazione, nella sentenza n. 26274 depositata il 19 giugno 2023, precisa – una volta di più – che si tratta di una causa di esclusione della punibilità in senso stretto, in quanto si innesta su un fatto tipico, antigiuridico e colpevole, per cui tuttavia il legislatore rinuncia all’irrogazione ed esecuzione della pena “per ragioni di convenienza e di opportunità”. La ratio sottostante è stata individuata dalla Relazione illustrativa alla riforma del 2015 nella scelta di concedere al contribuente la possibilità di eliminare la rilevanza penale della propria condotta attraverso una piena soddisfazione dell’Erario, e dunque quella di far prevalere le pretese dell’Erario su quelle inerenti alla potestà punitiva. La “spontaneità” richiesta dalla norma viene individuata in un agire tempestivo e anticipatorio rispetto alla formale conoscenza dell’inizio di qualunque attività di accertamento, amministrativo o penale. In proposito, l’art. 13 citato elenca alcuni atti tipici, quali accessi, ispezioni, verifiche, e facendo riferimento all’inizio di “qualunque attività di accertamento amministrativo”, ove l’espressione suddetta comprende – secondo la giurisprudenza – in via residuale, tutti i casi in cui l’interessato abbia avuto formalmente notizia di un accertamento di natura amministrativa. La Cassazione evidenzia che, mentre con riferimento al procedimento penale, il concetto di “formale conoscenza” rinvia ad atti tipici, descritti nel codice di rito; diversamente per quanto concerne la seconda parte della norma in esame, la nozione di “formale conoscenza” di un accertamento amministrativo non richiama esemplificativamente gli atti tipici dell’accertamento tributario. Nel caso in esame, l’Agenzia delle Entrate, nell’ambito di accertamenti avviati nei confronti di un soggetto che aveva emesso delle fatture false, aveva invitato l’imputato a fornire chiarimenti, successivamente ai quali – prima che venisse compiuto alcun accertamento nei suoi confronti – costui ha provveduto al ravvedimento operoso, con il pagamento delle imposte dovute, comprensive di interessi e sanzioni. Si è già detto che la norma elenca espressamente gli atti amministrativi attraverso cui il contribuente può venire a conoscenza della pretesa tributaria, quali “accessi, ispezioni, verifiche o l’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimento”, senza contenere ulteriori indicazioni. Pertanto, il giudice di merito ha ritenuto, correttamente, che fosse carente il presupposto della formalità, così come richiamato dall’art. 13 comma 2 del DLgs. 74/2000, non rientrando in tale definizione la comunicazione con cui l’Agenzia aveva invitato ai chiarimenti nell’ambito della verifica fiscale compiuta nei confronti di un altro soggetto. Peraltro, la natura di norma eccezionale di tale causa di non punibilità ne preclude l’interpretazione basata sul raffronto con altre disposizioni, quali quelle dettate in materia di voluntary disclosure. Al contrario, è proprio la precisazione contenuta nella L. 186/2015, secondo la quale la collaborazione volontaria non è ammessa quando il contribuente abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni e verifiche (con formula fin qui identica a quella della norma in esame) “anche nei confronti di obbligati solidali o concorrenti nel reato” ad escludere che tale interpretazione possa adottarsi, nel silenzio del legislatore, per l’art. 13 comma 2 del DLgs. 74/2000. Conseguentemente, l’essere stato chiamato a chiarimenti nell’ambito di verifiche svolte nei confronti di un soggetto eventualmente implicato in un diverso reato, non equivale ad avere avuto cognizione di un accertamento compiuto nei propri confronti. Tanto più alla luce dell’attributo “formale” della conoscenza richiesta, il quale postula che l’accertamento sia quantomeno riferito al soggetto interessato. La diversa interpretazione che afferma sussistente tale condizione ostativa in relazione alla conoscenza di qualunque procedimento amministrativo o penale, nei confronti di chiunque, anche totalmente estraneo, comporterebbe una eccessiva e indeterminata dilatazione del limite suddetto che, se interpretato in modo estensivo e senza riferimenti specifici, finirebbe, comunque, per comprimerne l’applicazione in ambiti eccessivamente ristretti, con effetto frustrante della ratio, che è, viceversa quella di incentivare comportamenti virtuosi.

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Il contribuente che - indirettamente - è venuto a conoscenza di verifiche anche nei propri confronti può procedere al ravvedimento operoso

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