La legge di Bilancio 2021 (art. 1, c. 50) ha inserito nell’art. 5 del D.L. n. 34/2019 il comma 2-bis al fine di consentire l’applicazione della disposizione tesa ad incentivare il radicamento degli impatriati, anche per coloro che “che siano stati iscritti all'Anagrafe degli italiani residenti all’estero o che siano cittadini di Stati membri dell’Unione europea, che hanno già trasferito la residenza prima dell’anno 2020 e che alla data del 31 dicembre 2019 risultano beneficiari del regime previsto dall'articolo 16 del decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147”. Tale misura si applica ai soggetti “diversi da quelli indicati al comma 2 dell’art. 5”, vale a dire coloro che non rientrano nella categoria di contribuenti che può avere accesso alla nuova disciplina attraverso il c.d. “Fondo Controesodo”. Opzione per il secondo quinquennio: beneficiari Nel dettaglio, mediante l’esercizio della predetta opzione, possono fruire della agevolazione i lavoratori che: a) sono stati iscritti all’AIRE ovvero sono cittadini di Stati membri dell’Unione Europea; b) hanno trasferito la residenza fiscale in Italia prima del 2020; c) già beneficiavano del regime impatriati alla data del 31 dicembre 2019. Di converso, l’opzione non può essere esercitata: 1) dai soggetti che hanno trasferito la residenza in Italia a decorrere dal 30 aprile 2019; 2) dagli sportivi professionisti di cui alla legge n. 91 del 1981; 3) i cittadini italiani, rientrati alla data 29 aprile 2019, non iscritti all'AIRE; 4) i cittadini extra-comunitari. Si ricorda che inizialmente la proroga non è stata applicabile ai docenti e ricercatori di cui all’art. 44, D.L. n. 78/2010, in quanto rientranti in un distinto regime non richiamato espressamente dalla citata norma. Successivamente, per tale tipologia di lavoratori, il legislatore è intervenuto con la legge di Bilancio 2022 (legge n. 234/2021) che ha aggiunto all’art. 5 del D.L. n. 34/2019 i commi 5-ter e 5-quater, disponendo anche per docenti e ricercatori la facoltà di prolungare il regime agevolativo. Perfezionamento dell’opzione Ai sensi del citato comma 2-bis, art. 5, D.L. n. 34/2019, l’opzione si perfeziona con il pagamento di un importo pari al: a) 10% dei redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo agevolabili prodotti nel periodo d’imposta precedente a quello di esercizio dell’opzione, se in tale momento il lavoratore ha almeno un figlio minorenne (anche in affido preadottivo) o è diventato proprietario di almeno un’unità immobiliare di tipo residenziale in Italia dopo il trasferimento, nei 12 mesi precedenti o entro 18 mesi dalla data di esercizio dell’opzione, pena la restituzione del beneficio addizionale fruito, senza applicazione di sanzioni; b) 5% dei redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo agevolabili prodotti nel periodo d’imposta precedente a quello di esercizio dell’opzione, se in tale momento il lavoratore ha almeno tre figli minorenni (anche in affido preadottivo) e diventa proprietario di almeno un’unità immobiliare di tipo residenziale in Italia dopo il trasferimento, nei 12 mesi precedenti o entro 18 mesi dalla data di esercizio dell’opzione, pena la restituzione del beneficio, senza applicazione di alcuna sanzione. In entrambi i casi, l’unità immobiliare può essere acquistata sia direttamente dal lavoratore sia dal coniuge, dal convivente o dai figli, anche in comproprietà. Le modalità di esercizio dell’opzione sono state successivamente definite dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 3 marzo 2021, prot. n. 60353. Esercizio dell’opzione: risoluzione Agenzia delle Entrate 15 aprile 2021 Secondo quanto indicato dal citato provvedimento del 3 marzo 2021: l’opzione è esercitata mediante il versamento previsto in un’unica soluzione con mod. F24, senza la possibilità di avvalersi della compensazione prevista dall’art. 17, D.Lgs. n. 241/1997; l’importo deve essere versato entro il 30 giugno dell’anno successivo a quello di conclusione del primo periodo di fruizione del regime di favore; i soggetti per cui tale periodo si è concluso il 31 dicembre 2020 effettuano il versamento entro 180 giorni dalla pubblicazione del provvedimento; i lavoratori dipendenti, per esercitare l’opzione, presentano, entro i predetti termini, una richiesta scritta al proprio datore di lavoro resa ai sensi del D.P.R. n. 445/200013. Il sostituto d’imposta è tenuto a operare le ritenute sulle somme e i valori imponibili corrisposti dal periodo di paga successivo al ricevimento della predetta richiesta del lavoratore. Nel caso dei lavoratori autonomi, l’opzione deve essere comunicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta nel quale è stato effettuato il versamento. La risoluzione n. 27/E del 15 aprile 2021, al fine di consentire il versamento degli importi per l’esercizio dell’opzione, tramite il mod. “F24 Versamenti con elementi identificativi” (F24 ELIDE), ha istituito i seguenti codici tributo: - “1860” denominato “Importo dovuto (10 per cento) per l’adesione al regime agevolato di cui all’art. 5, co. 2-bis, lett. a), del D.L. n. 34 del 2019”; - “1861” denominato “Importo dovuto (5 per cento) per l’adesione al regime agevolato di cui all’art. 5, co. 2-bis, lett. b), del D.L. n. 34 del 2019”. Tempistica di esercizio dell’opzione: le precisazioni dell’Agenzia delle Entrate L’Agenzia delle entrate ha dedicato varie risposte a interpello alla definizione delle corrette modalità di esercizio dell’opzione in questione. Le risposte n. 703/E e n. 854/E del 2021 hanno precisato che l’opzione non può essere esercitata prima del decorso del primo quinquennio di fruizione dell’agevolazione. A titolo di esempio, nel caso in cui il 2022 rappresenti l’ultimo periodo di imposta del primo quinquennio agevolato, sussistendo uno dei requisiti alternativi di cui alla lett. a) dell'art. 5, comma 2-bis, D.L. n. 34 del 2019, l’opzione deve essere esercitata a partire dal 1°gennaio 2023 ed entro il 30 giugno 2023, secondo le modalità previste e sopra descritte. Resta inteso che il lavoratore deve mantenere la residenza fiscale in Italia per continuare a fruire del regime di favore per gli ulteriori cinque periodi d’imposta. Sempre entro il 30 giugno 2023 i lavoratori interessati alla proroga devono presentare al datore di lavoro la richiesta scritta contenente la comunicazione dell’opzione. La scadenza del 30 giugno è da considerarsi tassativa come affermato dall’Amministrazione finanziaria con le risposte a interpello nn. 371/E, 372/E e 383/E del 2022 e con la risposta n. 223/E del 2023. Pertanto, non può essere utilizzato l’istituto del ravvedimento di cui all’art. 13, D.Lgs. n. 472/1997. Criticità della proroga disposta dalla legge di Bilancio del 2021 Come detto, il comma 2-bis, dell’art. 5, D.L. n. 34/2019 e successivamente il provvedimento del 3 marzo 2021, hanno confermato il requisito di iscrizione all’AIRE per i cittadini italiani che vogliono godere della proroga introdotta dalla legge di Bilancio 2021. A tal proposito, si ricorda che l’art. 5, D.L. n. 34/2019 - che ha introdotto il comma 5-ter all’interno dell’art. 16 del D.Lgs. n. 147/2015 - ha previsto che “I cittadini italiani non iscritti all’Anagrafe degli italiani residenti all’estero (AIRE) rientrati in Italia a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019 possono accedere ai benefici fiscali di cui al presente articolo purché abbiano avuto la residenza in un altro Stato ai sensi di una convenzione contro le doppie imposizioni sui redditi per il periodo di cui al comma 1, lettera a)”. Tale disposizione consente ai soggetti che non risultano iscritti all’AIRE (o che vi risultano iscritti per un periodo inferiore a quello richiesto per l’accesso al regime di favore) di comprovare il periodo di residenza all’estero sulla base delle Convenzioni contro le doppie imposizioni, al fine di evitare che restino esclusi dall’agevolazione i contribuenti che, pur avendo effettivamente trasferito la propria residenza all’estero, non abbiano provveduto a cancellarsi dall’anagrafe nazionale della popolazione residente o vi abbiano provveduto tardivamente. Seppur sia stata prevista la disposizione semplificatrice di cui al comma 5-ter, introdotto all’art. 16, D.Lgs. n. 147/2015, dall’art. 5, D.L. n. 34/2019, alla lettera non si può applicare a quella distintamente contenuta al nuovo comma 2-bis, che rimane “confinato” all’interno del decreto Crescita, si segnala la complicazione (re)introdotta in merito al formale possesso dei requisiti di iscrizione all’AIRE, che, in materia di impatriati, sembrava esser stata superata dal citato comma 5-ter. Di fatto, viene creato un trattamento disomogeneo tra i soggetti che esercitano l’opzione introdotta dalla legge di Bilancio 2021 e coloro che accedono al regime di favore di cui all’art. 16, D.Lgs. n. 147/2015.