Detassazione contributi Covid-19: esclusa la CIGD e il finanziamento bancario con garanzia dello Stato

Con la risposta n. 366 del 4 luglio 2023, l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che restano fuori dal regime di detassazione generale di cui all'art. 10-bis del decreto "Ristori" la Cassa Integrazione Guadagni in Deroga prevista dall'articolo 22 del decreto "Cura Italia" nonchè il finanziamento bancario con garanzia dello Stato a titolo oneroso rilasciata da SACE S.p.A. con finalità di liquidità. L'articolo 10-bis citato ha previsto che «I contributi e le indennità di qualsiasi natura erogati in via eccezionale a seguito dell'emergenza epidemiologica da COVID-19 e diversi da quelli esistenti prima della medesima emergenza, da chiunque erogati e indipendentemente dalle modalità di fruizione e contabilizzazione, spettanti ai soggetti esercenti impresa, arte o professione, nonché ai lavoratori autonomi, non concorrono alla formazione del reddito imponibile ai fini delle imposte suiredditi e del valore della produzione ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) e non rilevano ai fini del rapporto di cui agli articoli 61 e 109, comma 5, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917». Al riguardo, tenuto conto del principio di carattere generale secondo cui tutti i contributi e i sussidi concorrono comunque alla formazione del reddito imponibile IRPEF/IRES e del valore della produzione ai fini IRAP, tranne quelli per i quali la disciplina istitutiva abbia previsto esplicitamente la "non imponibilità" ai fini delle imposte sui redditi e dell'IRAP, la disposizione in commento ha previsto, in riferimento ai "contributi" e alle "indennità" di qualsiasi natura, erogati in via eccezionale a seguito dell'emergenza epidemiologica da COVID-19, un regime generalizzato di irrilevanza fiscale ai fini delle citate imposte, in favore di tutti i soggetti esercenti impresa, arte o professione, nonché dei lavoratori autonomi. Attraverso l'articolo 10-bis in esame, il legislatore ha inteso riconoscere ai contributi di "qualsiasi natura" erogati, in via eccezionale, a seguito dell'emergenza epidemiologica Covid-19, "da chiunque" e "indipendentemente dalle modalità di fruizione", la non concorrenza alla formazione del reddito imponibile e del valore della produzione, in considerazione della finalità dell'aiuto economico di contrastare gli effetti negativi conseguenti dall'emergenza epidemiologica da Covid-19. Nel rispetto dello spirito della norma, deve trattarsi in ogni caso di sostegni economici strettamente connessi all'emergenza pandemica e, come richiesto espressamente dal citato articolo 10-bis, «diversi da quelli esistenti prima della medesima emergenza». Cassa Integrazione Guadagni in deroga Con specifico riferimento alla Cassa Integrazione Guadagni in deroga (CIGD) prevista dall'articolo 22 del decreto legge n. 18/2020, la ratio della disposizione in esame è, in tutta evidenza, quella di evitare in via generalizzata che gli effetti positivi derivanti dall'erogazione dei contributi durante il periodo di emergenza COVID-19 - finalizzati, com'è noto, a limitare le gravi conseguenze economico/finanziarie della crisi - vengano, anche solo in parte, depotenziati dall'incidenza della tassazione dei contributi erogati; con l'introduzione di una disposizione di carattere generale, quindi, il legislatore ha perseguito l'obiettivo di assicurare l'integrale fruizione del sostegno economico, sterilizzando la possibile incidenza dell'obbligo fiscale, con riferimento a tutte le misure di sostegno per le quali lo stesso legislatore non avesse già provveduto attraverso l'apposita previsione contenuta nella norma istitutiva dell'agevolazione. In linea con la suddetta ratio, costituisce quindi presupposto imprescindibile, ai fini dell'applicazione del citato regime di detassazione, la circostanza che al soggetto destinatario sia assegnato un beneficio che comporti un "vantaggio economico" effettivo e quantificabile - che la norma indica in maniera generica come "contributo" o "indennità" - che consiste, in sostanza, in una integrazione di ricavi oppure in una partecipazione (totale o parziale) al sostenimento di determinati costi purché rimasti "a carico" dal soggetto beneficiario. Al contrario, l'accesso alla Cassa integrazione - che pone, in tutto o in parte, a carico dell'INPS la retribuzione del lavoratore a fronte della contrazione, in misura corrispondente, della prestazione lavorativa di quest'ultimo - incide sulla genesi stessa del "debito" per retribuzioni dovute dal datore di lavoro, traducendosi nel venir meno di un costo di quest'ultimo per tutta la durata della misura. Di conseguenza, l'integrazione salariale da parte dell'INPS al lavoratore non rappresenta un "contributo in conto esercizio" dell'impresa inteso in senso tecnico come "ristoro" di costi sostenuti. L'applicazione dell'articolo 10-bis in relazione a somme come quelle in esame - che, come sopra evidenziato, fanno venire meno a monte il debito del datore di lavoro e che rappresentano, quindi, un costo non sostenuto dallo stesso - genererebbe un effetto agevolativo "ulteriore" rispetto a quello alla base della ratio della norma stessa che, come sopra evidenziato, si limita a sterilizzare gli effetti che la tassazione di un contributo genera sul destinatario. Finanziamento bancario con garanzia dello Stato a titolo oneroso Le medesime considerazioni valgono per il finanziamento bancario con garanzia dello Stato a titolo oneroso rilasciata da SACE S.p.A. con finalità di liquidità. In particolare, l'articolo 1 del decreto legge n. 23/2020 ha previsto, al fine di "assicurare la necessaria liquidità alle imprese con sede in Italia, colpite dall'epidemia COVID-19, diverse dalle banche e da altri soggetti autorizzati all'esercizio del credito", la concessione, fino al 31 dicembre 2020, di garanzie, "in favore di banche, di istituzioni finanziarie nazionali e internazionali e degli altri soggetti abilitati all'esercizio del credito in Italia, per finanziamenti sotto qualsiasi forma alle suddette imprese". Al riguardo, in considerazione delle difficoltà economico-finanziarie delle imprese a causa del COVID-19, la misura in esame è finalizzata ad agevolare, in favore di determinati soggetti individuati dalla norma come beneficiari, l'accesso a finanziamenti, la cui caratteristica è che il prestito è garantito al 100 per cento dallo Stato. Si tratta, in sostanza, di finanziamenti in riferimento ai quali l'imprenditore interessato deve sostenere un costo complessivo (comprensivo di interessi, commissioni o altro) che già nasce decurtato dagli eventuali oneri relativi alla garanzia, che in condizioni normali sarebbero sostenuti dall'imprenditore. Di conseguenza, anche in riferimento a tale fattispecie, per effetto dell'accesso alla misura, l'imprenditore non vede sorgere il corrispondente debito di talché anche in questo caso il beneficio non si traduce in un "contributo in conto esercizio" dell'impresa inteso in senso tecnico come "ristoro" di costi sostenuti. Anche in tali fattispecie, l'applicazione dell'articolo 10-bis genererebbe a beneficio dell'impresa un effetto agevolativo ultroneo rispetto a quello per il quale la norma è stata introdotta. In conclusione, nessuna delle due misure agevolative sopra descritte, ancorché finalizzate al sostegno del lavoro e al sostegno alla liquidità delle imprese (per contrastare gli effetti negativi della pandemia COVID-19), rientra nell'ambito di applicazione del regime di detassazione dei "contributi Covid-19", disciplinato dal più volte citato articolo 10-bis del decreto legge n. 137/2020, in assenza del presupposto oggettivo, vale a dire l'erogazione di un "contributo" a riduzione del "costo sostenuto" dalla società.

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