Correzione di errori contabili con limiti

L’art. 83, comma 1 del TUIR, come modificato dall’art. 8, comma 1-bis, del D.L. n. 73/2022 (decreto Semplificazioni) prevede che i criteri di imputazione temporale secondo corretti principi contabili (diversi da quelli adottati dalle microimprese) valgono ai fini fiscali anche in relazione alle poste contabilizzate a seguito del processo di correzione degli errori contabili (ai sensi dei principi contabili OIC 29 e IAS 8). Secondo la disposizione, la rilevanza fiscale della correzione degli errori contabili non si applica ai componenti negativi di reddito per i quali è scaduto il termine per la presentazione della dichiarazione integrativa di cui all'art. 2, comma 8, D.P.R. n. 322/1998 e, sussistendo gli altri presupposti, opera soltanto per i soggetti che sottopongono il proprio bilancio d’esercizio a revisione legale dei conti. Secondo quanto indicato dalla Norma di comportamento n. 221, ciò significa che se nell’esercizio x viene commesso un errore per difetto nella determinazione dell’utile dell’esercizio e, indirettamente, dell’imponibile (in conseguenza, per esempio, della contabilizzazione di un componente negativo in tutto o in parte non di competenza, oppure per via della mancata o parziale contabilizzazione di un componente positivo di competenza) e tale errore emerge nell’esercizio x+n, il contribuente non ha la facoltà ma l’obbligo di determinare l’imponibile nell’esercizio x+n imputando le poste contabili che rettificano l’errore le quali, al verificarsi delle condizioni di cui sopra, hanno rilevanza anche ai fini fiscali. Tale correzione costituisce la presa d’atto dell’errore e l’esclusione dall’applicazione delle ordinarie sanzioni. Pertanto, in presenza delle condizioni citate la disposizione consente di sottrarsi all’obbligo di utilizzo della dichiarazione integrativa. I limiti dell’utilizzo della correzione con rilevanza fiscale La Norma di comportamento AIDC evidenzia due limiti all’utilizzo della correzione con rilevanza fiscale. Il primo limite è rilevabile nel testo della novella ed è correlato alla scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione integrativa di cui all'art. 2, comma 8, D.P.R. n. 322/1998 vale a dire i termini stabiliti dall’art. 43 del D.P.R. n. 600/1973 (i.e. entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione). Il secondo limite evidenziato dal documento in commento, invece, non è direttamente ricavabile dalla lettera della norma ma è in essa implicito. Ci si riferisce al caso in cui l’Agenzia delle Entrate abbia già notificato al contribuente un atto di contestazione impugnabile ovvero un atto impositivo in cui l’Amministrazione finanziaria, valutato quanto appurato in esito alla verifica e all’eventuale, successivo, contraddittorio, contesti l’errore contabile commesso dal contribuente rettificando l’imponibile fiscale in via potenzialmente definitiva. Secondo l’interpretazione fornita dall’AIDC, infatti, anche se non è sbagliato affermare che sino a che l’accertamento non sia divenuto definitivo la rettifica è in qualche misura “sospesa”, è altrettanto vero che nel momento in cui il contribuente si conforma alla contestazione avanzata correggendo l’errore contabile, dà conto, implicitamente, della correttezza di quanto forma oggetto dell’avviso di accertamento e, di conseguenza, della fondatezza della pretesa impositiva. In tal modo il contribuente manifesta acquiescenza rispetto a quanto è eccepito nell’avviso di accertamento notificato e nonostante possa (rectius, debba) emendare l’errore contabile, tale modifica non potrà assumere rilevanza fiscale nell’esercizio di sua contabilizzazione. Quale bilancio deve essere oggetto di revisione La Norma di comportamento si sofferma sull’individuazione del bilancio che deve essere oggetto di revisione legale. Infatti, la disposizione di cui all’art. 83 prevede che la correzione degli errori abbia rilevanza fiscale unicamente per i soggetti che sottopongono il proprio bilancio d’esercizio a revisione legale dei conti. La domanda che ci si pone è se occorre che il bilancio oggetto di revisione sia: - solo quello in cui è corretto l’errore; oppure - quello in cui l’errore è stato commesso; o più ampiamente - entrambi i bilanci, quello in cui l’errore è stato commesso e quello in cui è corretto. Secondo l’Associazione, la lettura della disposizione porterebbe a ritenere preferibile la prima interpretazione, mentre la seconda non sarebbe coerente con il testo della norma. La terza interpretazione è suggestiva, in quanto coerente con la ratio della disposizione - che richiede buona fede e professionalità da parte del contribuente - ma implicherebbe un’applicazione troppo estesa della disposizione rispetto al testo dell’art. 83, comma 1, del TUIR.

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