Cessione di beni e brevetti con impegno a continuare la produzione: il trattamento IVA

Con la risposta n. 399 del 27 luglio 2023, l'Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in merito al corretto trattamento ai fini IVA di un'operazione costituita da cessione di beni e brevetti con impegno a continuare la produzione effettuata nei confronti della società di un gruppo automobilistico. In linea generale, per quanto riguarda il trattamento ai fini IVA della cessione di azienda o di ramo di azienda, la normativa unionale prevede che "In caso di trasferimento a titolo oneroso o gratuito o sotto forma di conferimento a una società di un'universalità totale o parziale di beni, gli Stati membri possono considerare che non è avvenuta alcuna cessione di beni e che il beneficiario succede al cedente" (cfr. art. 19 della Direttiva 2006/112/CE). Il legislatore nazionale si è avvalso di tale opzione, stabilendo con l'art. 2, comma 3, lettera b), del d.P.R. n. 633/1972, che non sono considerate cessioni di beni: "le cessioni e i conferimenti in società o altri enti, compresi i consorzi e le associazioni o altre organizzazioni, che hanno per oggetto aziende o rami di azienda". La nozione di azienda rilevante ai fini in esame coincide con quella prevista dalla disciplina civilistica, anche alla luce dei numerosi contributi mutuati dalla giurisprudenza comunitaria e di legittimità. Si ricorda, infatti, che l'articolo 2555 del codice civile qualifica l'azienda come "il complesso dei beni organizzato dell'imprenditore per l'esercizio dell'impresa". Con riferimento alla nozione di azienda, l'Amministrazione finanziaria, con diversi documenti di prassi, in linea con l'interpretazione data dalla giurisprudenza unionale e nazionale, ha avuto modo di chiarire che la stessa deve essere intesa in senso ampio, comprensiva anche delle cessioni di complessi aziendali relativi a singoli rami d'impresa. In ogni caso, la cessione deve riguardare l'azienda o il complesso aziendale nel suo insieme, intesa quale universitas di beni materiali, immateriali e di rapporti giuridicoeconomici suscettibili di consentire l'esercizio dell'attività di impresa e non i singoli beni che compongono l'azienda stessa (cfr. circolare del 19 dicembre 1997, n. 320). La Corte di Giustizia dell'Unione Europea, con la sentenza 27 novembre del 2003, "Zita Models" C-497/01, ha affermato che "il trasferimento a titolo oneroso o gratuito o sotto forma di conferimento a una società di una universalità totale o parziale di beni deve essere interpretata nel senso che in essa rientra il trasferimento di un'azienda o di una parte autonoma di un'impresa, compresi gli elementi materiali e, eventualmente, immateriali che, complessivamente, costituiscono un'impresa, o una parte di impresa idonea a svolgere un'attività economica autonoma, ma non vi rientra la mera cessione di beni quale la vendita di uno stock di prodotti" (punto 40 sentenza C-497/01). In merito alla distinzione tra cessione di azienda e cessione di un complesso di beni, i giudici comunitari ritengono che occorre effettuare una valutazione globale delle circostanze di fatto che caratterizzano l'operazione di cui trattasi ed in tal senso deve essere accordata particolare importanza alla natura dell'attività economica che si intende proseguire (cfr. Corte di Giustizia UE, punto 32,sentenza 10 novembre 2011, C-444/10). Anche la giurisprudenza di legittimità, nell'evidenziare che l'azienda è un complesso di beni organizzati per l'esercizio dell'impresa, individua nell'organizzazione di tale complesso la sua connotazione essenziale (cfr. Cass. SS.UU. 5 marzo 2014, n. 5087). Nell'ambito della cessione d'azienda, la Suprema Corte ha avuto modo di precisare che si deve trattare di un insieme organicamente finalizzato ex ante all'esercizio dell'attività d'impresa di per sé idoneo a consentire l'inizio o la prosecuzione di quella determinata attività. Ne deriva che, se non è necessaria la cessione di tutti gli elementi che normalmente costituiscono l'azienda, deve tuttavia poter essere rilevato che, nel complesso di quelli ceduti, permanga un residuo di organizzazione che ne dimostri l'attitudine all'esercizio dell'impresa, sia pure mediante la successiva integrazione da parte del cessionario (così, da ultimo, anche Cass., n. 9575 del 11.05.2016, che ha confermato Cass. n. 21481 del 09.10.2009; Cass. n. 1913 del 30.01.2007). Alla luce della posizione espressa sia dai giudici che dall'Amministrazione finanziaria, può concludersi che i fattori rivelatori dell'esistenza dell'azienda o del ramo d'azienda si possono individuare nella organizzazione impressa ai beni e nella loro destinazione funzionale, come complesso unitario, all'esercizio dell'impresa, tale da consentire, in ipotesi di cessione del citato complesso, l'inizio o la prosecuzione dell'attività in capo al cessionario. La cessione di inventories (i.e. scarti di lavorazione, prodotti finiti e semilavorati utilizzati nell'ambito del processo produttivo) costituisce una cessione intracomunitaria di beni, non imponibile ai sensi dell'art. 41 del D.L. n. 331/1993, e la cessione di work results (i.e. brevetti e opere dell'ingegno) costituisce, invece, una prestazione di servizi ai sensi dell'art. 3, secondo comma, n. 2), del d.P.R. n. 633/1972, esclusa dal campo di applicazione dell'imposta per carenza del presupposto territoriale se resa nei confronti di soggetti passivi non stabiliti nel territorio dello Stato. Infine, il corrispettivo dell'impegno assunto dalla società - quale fornitore strategico - di garantire un costante flusso produttivo delle componenti realizzate per un Gruppo societario va assoggettato ad IVA ai sensi dell'art 3 del dPR n. 633/1972, in base al quale "Costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da [...] e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte". Tali somme, dovute in misura differenziata da parte delle società del Gruppo, appaiono riconducibili nell'ambito di un rapporto a prestazioni corrispettive, quali somme dovute per remunerare l'obbligazione del fornitore di mantenere determinati livelli di produzione a favore delle società del Gruppo. Si tratta, dunque, di un'operazione rilevante ai fini dell'applicazione dell'imposta dal punto di vista oggettivo.

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