Fatture di fine anno: la detrazione IVA nella delega fiscale

Fatture di fine anno: la detrazione trova (forse) la quadra. È quanto emerge dalla lettura della legge delega fiscale - art. 7, lettera d), n. 3), della legge n. 111/2023 - che dispone che “in relazione ai beni e ai servizi acquistati o importati per i quali l’esigibilità dell’imposta si verifica nell’anno precedente a quello di ricezione della fattura, il diritto alla detrazione possa essere esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui la fattura è ricevuta”. L’obiettivo di tale previsione - come si legge nella relazione illustrativa alla legge delega - è quello di superare “l’attuale previsione dell’articolo 1, primo comma, del D.P.R. n. 100 del 1998, in base alla quale la detrazione non può essere esercitata nel periodo in cui l’imposta è diventata esigibile ma in quello in cui la fattura è ricevuta”. La disciplina attuale L’art. 1, D.P.R. n. 100/1998 stabilisce che entro il giorno 16 di ciascun mese, il contribuente determina la differenza tra: - l’ammontare complessivo dell’IVA esigibile nel mese precedente, risultante dalle annotazioni eseguite o da eseguire nei registri relativi alle fatture emesse o ai corrispettivi delle operazioni imponibili, - quello dell'imposta, risultante dalle annotazioni eseguite, nei registri relativi ai beni e ai servizi acquistati, sulla base dei documenti di acquisto di cui è in possesso e per i quali il diritto alla detrazione viene esercitato nello stesso mese ai sensi dell’art. 19, D.P.R. n. 633/1972. Infatti, il diritto alla detrazione dell’IVA sui beni e servizi acquistati o importati sorge quando l’imposta diviene esigibile e va esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui tale diritto alla detrazione è sorto (e alle condizioni esistenti in quel momento). Al fine di poter esercitare il diritto in questione, per effetto del combinato disposto degli articoli 19 e 25 del D.P.R. n. 633/1972 e dei chiarimenti resi dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 1/E del 2018, il diritto alla detrazione può essere esercitato al verificarsi contemporaneo delle seguenti condizioni: - sostanziale: l’imposta è diventata esigibile (momento questo che è da ricondursi alla data in cui l’operazione si considera effettuata ai sensi dell’art. 6, D.P.R. n. 633/1972); - formale: possesso di una valida fattura (redatta conformemente alle disposizioni di cui all’art. 21, D.P.R. n. 633/1972) la quale deve essere registrata nell’apposito registro IVA acquisti. È solo da tale momento che il soggetto passivo (cessionario/committente) può operare, previa registrazione della fattura secondo le modalità di cui all’art. 25 del decreto IVA, la detrazione dell’imposta assolta con riferimento all’acquisto di beni e servizi, ovvero alle importazioni di beni. Inoltre, per effetto delle modifiche apportate all’art. 1, comma 1, D.P.R. n. 100/1998 dall’art. 14 del D.L. n. 119/2018 (“Semplificazioni in materia di detrazione IVA”), è disposto che entro il medesimo termine (entro il 16 di ciascun mese) può essere esercitato il diritto alla detrazione dell'imposta relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, fatta eccezione per i documenti di acquisto relativi a operazioni effettuate nell’anno precedente. Esempio Nel caso di acquisto di beni mobili con consegna il 28 marzo 2023 e ricezione della fattura il 5 aprile 2023, il diritto alla detrazione relativo a tale operazione può essere esercitato a scelta del contribuente il 16 aprile 2023 o il 16 maggio 2023. Restano tuttavia estranei a tale previsione legislativa i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente a quello di ricezione della fattura (c.d. fatture a cavallo d’anno). Esempio Nel caso di un acquisto di beni mobili con consegna in data 26 dicembre 2023, e fattura emessa e ricevuta il 3 gennaio 2024, la relativa IVA sarà di competenza dell’anno 2024, con possibilità di portarla in detrazione già con la liquidazione IVA di gennaio 2024 (16 febbraio 2024) ed entro il termine ultimo coincidente con la presentazione della dichiarazione annuale IVA (30 aprile 2025). La previsione della delega fiscale Per effetto di quanto previsto dalla legge delega per la riforma fiscale, questa limitazione dovrebbe essere rimossa, permettendo così ai contribuenti di “retrodatare” all’anno precedente il diritto alla detrazione dell’IVA anche nel caso di fatture relative ad operazioni effettuate nell’anno N ma ricevute e registrate entro il giorno 15 del mese di gennaio dell’anno N+1. Secondo quanto si legge sempre nella relazione illustrativa alla legge delega, l’esercizio della delega consentirà ai contribuenti di detrarre l’IVA indicata sulle fatture di acquisto relative a operazioni effettuate nell’anno precedente: - nel periodo d’imposta in cui la relativa imposta è diventata esigibile, oppure - nel periodo d’imposta in cui la fattura è stata ricevuta. Stante la previsione legislativa, verifichiamo in termini concreti l’operatività della stessa. Un esempio Si ipotizzi che una S.r.l. abbia effettuato un acquisto di beni con consegna in data 27 dicembre dell’anno N e che la relativa fattura sia stata ricevuta il 5 gennaio dell’anno N+1. La società potrà decidere di far concorrere l’operazione: - nella liquidazione IVA di dicembre dell’anno N, ossia alla data del 16 gennaio dell’anno N+1, oppure - nella liquidazione IVA di gennaio dell’anno N+1 (mese di ricezione della fattura) e quindi al 16 febbraio dell’anno N+1 e al più tardi entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA relativa all’anno N+1 (30 aprile dell’anno N+2). Delega fiscale in contrasto con la Corte di Giustizia UE? Sebbene tale modifica potrebbe essere risolutiva della limitazione contenuta nell’art. 1, comma 1, D.P.R. n. 100/1998, non si può non rilevare come la stessa si ponga in contrasto con i dettami espressi dalla Corte di Giustizia UE con la sentenza relativa alla causa C-152/02 del 29 aprile 2004, secondo la quale il diritto alla detrazione dell’IVA può essere esercitato con riguardo al periodo d’imposta in cui coesistono i requisiti del possesso della fattura, o di un documento considerato ad essa equipollente, e quello dell’esistenza del diritto alla detrazione (vale a dire l’operazione con riferimento alla quale si vuole esercitare tale diritto si considera effettuata ai fini IVA). E ciò in quanto l’esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA presuppone che, in linea di principio, i soggetti non effettuano pagamenti e, quindi, non versino l’IVA a monte prima della ricezione della fattura, o di un altro documento equipollente, e che non si possa ritenere che l’IVA gravi su una data operazione prima che sia stata versata. Tale interpretazione, continuano i giudici unionali, è conforme con principio di proporzionalità, in quanto lo stesso non viene leso dall’esigenza che il soggetto passivo operi la detrazione dell’IVA a monte con riguardo al periodo d’imposta in cui coesistono i requisiti del possesso della fattura e dell’effettuazione dell’operazione. Infatti, da un lato, tale requisito è conforme con lo scopo perseguito dalla direttiva IVA, ossia quello di garantire la riscossione dell’IVA e il suo controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria e dall’altro, il pagamento per la cessione di beni o di servizi, e dunque, il versamento dell’IVA a monte, di regola non avviene prima della ricezione della relativa fattura. Alla luce di quanto detto, pertanto, la modifica normativa introdotta dalla legge delega per la riforma fiscale parrebbe porsi in contrasto con i dettami unionali.

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