Perdite pregresse: l’utilizzo è un atto negoziale non ritrattabile

A seguito della definitività dell’accertamento con cui veniva riconosciuta la diversa competenza temporale di alcuni costi, riferiti al precedente periodo di imposta, va riconosciuto il rimborso delle maggiori imposte versate in quel periodo, mentre è legittimo il diniego di rimborso per gli anni successivi se il contribuente non ha esercitato l’opzione in dichiarazione per l’utilizzo delle perdite pregresse. La scelta del contribuente di utilizzare le perdite ha valore negoziale e non può essere oggetto di rettifica. Lo ha stabilito la Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 28064 del 5 ottobre 2023, con cui ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle entrate che aveva rigettato la richiesta di rimborso per l’utilizzo delle perdite fiscali pregresse. IL FATTO La sentenza appena menzionata prende le mosse dalla contestazione riguardante una verifica fiscale per il periodo d'imposta 2006 in esito al quale l'Agenzia delle entrate ha emesso un accertamento con il quale si contestava l'errata imputazione per competenza di taluni componenti negativi, riposizionandoli di fatto nel 2005. A fronte di tale situazione, il contribuente avanzava richiesta di rimborso per il 2005 e per le successive annualità fino al 2010: gli uffici procedevano al rimborso di Ires e Irap per il 2005 mentre rigettavano tale istanza per le annualità successive, in base alla motivazione per la quale, il riporto delle maggiori perdite generatesi nel 2005 per effetto dell'accertamento 2006 (definito in adesione dal contribuente) non poteva consentire l'utilizzo in compensazione dei redditi degli altri periodi di imposta. Il diniego veniva quindi impugnato dal contribuente che risultava essere vittorioso nei primi due gradi di giudizio, con l'Agenzia delle entrate che ha poi proposto il ricorso per cassazione da cui origina l'ordinanza qui in commento. LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE Alla luce dei fatti come sopra sinteticamente rappresentati, viene evidenziato nell'ordinanza come l'utilizzo di perdite riportabili in compensazione dei redditi di successivi periodi impositivi non costituisca mai un automatismo, ma invece una vera e propria facoltà che il contribuente rappresenta mediante la compilazione del proprio modello dichiarativo (a questo proposito, viene altresì richiamato il precedente giurisprudenziale di Cass. n. 6977/2015). Quanto appena specificato ha una diretta conseguenza in tema di emendabilità dei modelli dichiarativi presentati per i periodi successivi a quello rispetto al quale la perdita è emersa in conseguenza dell'accertamento tributario. Non è infatti ipotizzabili (secondo l'orientamento espresso nella sentenza) l'estensione automatica del principio di emendabilità alla fattispecie qui rappresentata (compensazione di redditi con perdite pregresse), poiché la stessa rientra nelle manifestazioni di volontà del contribuente in conformità alla disposizione dell'art. 84 Tuir, e non è una dichiarazione di scienza, né di tratta di “errore determinato da ignoranza od errata comprensione della portata delle norme tributarie applicabili” (vd. anche Cass. n. 7924/2012). L'opzione per l'utilizzo perdite costituisce quindi volontà negoziale e “... non può essere oggetto di rettifica, salvo che il contribuente dimostri il carattere essenziale ed obiettivamente riconoscibile dell'errore nel quale è incorso ...” (si veda anche Cass. n. 18043/2023; n. 16977/2019; n. 5105/2019; n. 25566/2017): si è quindi liberi di decidere quando utilizzare – in compensazione dei redditi futuri – le perdite fiscali riportabili con un comportamento che si concretizza nella compilazione della dichiarazione. A lato di tale pronuncia della Cassazione, vi è poi da chiedersi se sia comunque ipotizzabile – al di fuori della situazione sopra rappresentata – la possibilità di presentare una dichiarazione integrativa nei termini previsti dall'art. 2 del d.p.r. n. 322/1998 per scomputare dal reddito di periodo delle perdite pregresse che nella dichiarazione originaria non erano state portate a riduzione della base imponibile. Pur partendo dal presupposto sopra esposto in base al quale l'utilizzo di perdite ex art. 84 Tuir sia manifestazione di volontà, si ritiene che qualora non siano intervenuti accertamenti, rettifiche dell'ufficio o altre verifiche che hanno rideterminato in aumento la perdita riportabile, appaia comunque possibile presentare dichiarazione integrativa, laddove il contribuente autonomamente manifesti autonomamente, spontaneamente ed entro i termini previsti dal già ricordato art. 2 del d.p.r. n. 322/1998, la volontà di utilizzare le perdite pregresse che nella dichiarazione originaria non erano state scomputate. Nella fattispecie qui da ultimo rappresentata, il contribuente si avvale di un rimedio consentito dalle disposizioni vigenti per correggere un dichiarativo precedentemente presentato, non operando dunque alcuna sorta di emendabilità “automatica” o d' “ufficio” della dichiarazione.

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