Società ammesse al consolidato, spostamento di costi inammissibile

In tema di consolidato fiscale nazionale è legittimo l’operato dell’amministrazione finanziaria che ha ritenuto indeducibili i costi relativi a prestazioni di servizio avvenute tra le società, in quanto le operazioni non erano dettagliate e nelle fatture non erano presenti parametri per la relativa valorizzazione. È la conclusione dell’ordinanza della Cassazione n. 17433 del 25 giugno 2024. La normativa tributaria nazionale prevede gli istituti del consolidato nazionale e del consolidato mondiale, i quali riconoscono la facoltà per i gruppi societari di optare per la determinazione del reddito complessivo di gruppo. Il legislatore fiscale ha introdotto tali istituti al fine di “rendere il sistema tributario italiano omogeneo a quelli più efficienti in essere nei Paesi membri dell'Unione Europea”, quindi riconoscendo di fatto la realtà economica dei gruppi societari di impresa nel nostro ordinamento tributario. La determinazione del reddito imponibile nel consolidato fiscale avviene in due step: La società controllata, che opta per il consolidato fiscale, dichiara il proprio reddito/perdita, in base ai criteri previsti dal Tuir, il quale viene trasferito alla consolidante La società consolidante presenta il Consolidato fiscale, nel quale determina un'unica base imponibile per l'intero gruppo d'imprese, che hanno optato per il consolidato fiscale, in misura pari alla somma algebrica degli imponibili di ciascuna società che vi partecipa. I soggetti ammessi alla tassazione di gruppo di imprese controllate residenti sono individuati nell’articolo 117 del Tuir. Ai fini del consolidato fiscale nazionale non è obbligatorio che aderiscano tutte le imprese facenti parte del gruppo, infatti partecipano alla determinazione del reddito complessivo globale solamente le società che hanno esercitato la specifica opzione, la quale è irrevocabile e dura per un triennio. Se al termine del triennio la consolidata non revoca, secondo le modalità e i termini previsti per la comunicazione dell'opzione, la stessa si intende tacitamente rinnovata per un altro triennio. Quanto appena sottolineato si applica al termine di ciascun triennio. L'opzione può essere esercitata da ciascuna società solo in qualità di controllante oppure solo in qualità di controllata; ed è valida nel caso in cui: vi è identità dell’esercizio sociale, ossia chiusura del periodo d’imposta coincidente l’opzione è esercitata congiuntamente sia dalla società controllata sia dall’ente o società controllante vi è elezione di domicilio presso la società o ente controllante si comunica all’Agenzia delle entrate l’avvenuto esercizio congiunto dell’opzione. Il modello consolidato nazionale deve essere presentato entro l'ultimo giorno del decimo mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta, ovvero in caso di esercizio coincidente con l'anno solare, la scadenza di presentazione è il 31 ottobre. Quindi, l'esercizio dell'opzione per la tassazione di gruppo, di cui all'articolo 117 Tuir, comporta la determinazione di un reddito complessivo globale corrispondente alla somma algebrica dei redditi complessivi netti da considerare, per l'intero importo indipendentemente dalla quota di partecipazione riferibile al soggetto controllante. Tale istituto consente di determinare il reddito globale delle società che hanno optato per il consolidato, liquidando un’unica imposta dovuta. Nel caso in cui vi sia un’eccedenza rimborsabile o riportabile a nuovo, oppure il reddito imponibile è negativo, spetta alla controllante il riporto a nuovo della perdita o il diritto al rimborso. Simmetricamente, gli obblighi di versamento a saldo ed in acconto competono alla controllante. Il comma 2 dell’articolo 118 Tuir precisa invece che: “Le perdite fiscali relative agli esercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo di cui alla presente sezione possono essere utilizzate solo dalle società cui si riferiscono”. Tali perdite fiscali non possono essere utilizzate per compensare le plusvalenze realizzate dal cedente a seguito del trasferimento dei beni effettuato secondo il regime di neutralità fiscale di cui al comma 1 dell’articolo 123 Tuir. Risulta opportuno ricordare che il regime di neutralità per i trasferimenti infragruppo non è applicabile alle cessioni di beni di cui agli articoli 85 e 87 Tuir. In conclusione, l’istituto del consolidato nazionale è uno strumento per la determinazione del reddito complessivo globale, il quale viene determinato in capo alla società o ente consolidante, non prescindendo dall’inerenza e dalle norme generali sui componenti del reddito d'impresa di cui all’articolo 109 Tuir. Nel caso in cui vi siano fatturazioni tra società che hanno optato per il consolidato fiscale, dalle quali emergano criticità fiscali sulla deducibilità dei costi, in quanto carenti del requisito dell’inerenza o di quelli previsti dall’articolo 109 Tuir, può sorgere il dubbio se l’amministrazione finanziaria possa muovere contestazioni al riguardo, visto che la determinazione del reddito avviene in maniera complessiva e globale. Al riguardo si è appena espressa la Corte di cassazione con l’ordinanza 17433, pubblicata il 25 giugno 2024, nella quale vengono forniti chiarimenti in relazione al rapporto tra inerenza di costi infragruppo e opzione al consolidato fiscale nazionale. Fatti di causa L’amministrazione finanziaria ha considerato non deducibili i costi relativi a prestazioni di servizio intercompany, in quanto le stesse “prestazioni sono ritenute non dettagliate e nelle cui fatture non erano presenti parametri per la relativa valorizzazione.” La Commissione tributaria provinciale prima e la Commissione tributaria regionale successivamente, hanno accolto il ricorso del contribuente eccependo che l’“eventuale rettifica del reddito di una controllata per ripresa di costi addebitati dalla controllante, essendo entrambe parte dell’unico consolidato, non poteva modificare il reddito dell’unica dichiarazione del consolidato stesso”. Orientamento della giurisprudenza di legittimità Al contrario di quanto espresso nei giudizi di merito, i giudici di Piazza Cavour hanno chiarito che “non può ammettersi la ‘compensazione’ di voci del conto economico di rilievo fiscale che, in violazione del disposto dell’articolo 109 TUIR, determini lo spostamento di oneri o compensi da una società all’altra, pur appartenenti al medesimo consolidato fiscale, e ciò attesa la tassatività e inderogabilità delle regole che presiedono alla determinazione del reddito d’impresa di ciascuna società”. Conclusione L’istituto del consolidato fiscale nazionale è uno strumento di determinazione del reddito complessivo globale delle società che hanno optato per la tassazione di gruppo, che correttamente non prescinde dall’inerenza dei costi e dalle norme generali sui componenti del reddito d'impresa, le quali individuano i criteri generali di deducibilità dei costi previsti dal Tuir. A conferma di questa interpretazione si pensi ad una operazione infragruppo che si riferisca ad un costo non inerente per il cessionario. Correttamente il cedente deve tenere in considerazione la componente reddituale derivante dalla fatturazione alla propria consociata, mentre il cessionario non deve dedursi il costo in quanto privo del requisito dell’inerenza, come avviene per qualsiasi impresa anche non facente parte di un consolidato fiscale. Ad ulteriore conferma, si consideri un addebito, che non trova ragion d’essere, tra due società che hanno optato al consolidato fiscale, che apparentemente non incidono sulla determinazione del reddito complessivo globale. Tale addebito incrementa il reddito imponibile di una consolidata, che potrebbe possedere perdite fiscali generate ante opzione, e ridurre il reddito di un’altra consolidata, priva di perdite fiscali ante consolidato. Se tale comportamento non fosse censurato, verrebbe meno il limite previsto dal comma 2 dell’articolo 118 Tuir, ovvero che “le perdite fiscali relative agli esercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo […] possono essere utilizzate solo dalle società cui si riferiscono”. In conclusione, la Suprema corte di cassazione con ordinanza n. 17433 del 25 giugno 2024, in relazione al principio di inerenza e all’opzione al consolidato fiscale, ha confermato la correttezza della contestazione mossa dall’amministrazione finanziaria, affermando che i criteri generali di deducibilità debbono essere sempre posseduti dal singolo committente/cessionario.

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