Revisione fiscalità dei redditi: l’Agenzia delle Entrate riferisce in Senato

In attesa dell’approvazione definitiva del decreto legislativo contenente la revisione del regime impositivo dei redditi, l’Agenzia delle entrate fornisce le proprie osservazioni nel corso di un’audizione del direttore centrale Coordinamento normativo dell’Agenzia, Sergio Cristallo, che si è svolta oggi presso la VI commissione Finanze e Tesoro del Senato, dove l’atto del Governo è all’esame.

Il decreto, composto da 19 articoli, suddivisi in tre Titoli, dà attuazione ad alcuni principi e criteri direttivi per la revisione del sistema di imposizione sui redditi delle persone fisiche, delle società e degli enti contenuti negli articoli 5, 6 e 9 della Delega fiscale (legge n. 111/2023).

In particolare, sono coinvolti nella revisione i redditi:

• fondiari
• di lavoro dipendente
• di lavoro autonomo
• diversi
• d’impresa.

I redditi dei terreni
Tanto premesso, riguardo ai redditi dei terreni (articoli 1 e 2 del decreto), i tecnici dell’Agenzia hanno sottolineato, tra l’altro, la coerenza delle disposizioni in itinere con lo spirito della Delega, cioè quello di agevolare e semplificare le modalità di imposizione dei redditi derivanti da attività agricole, anche al fine di svilupparne le potenzialità in termini di tutela dell’ambiente e contrasto ai cambiamenti climatici. Questo attraverso l’estensione dei casi di determinazione catastale del reddito alle attività, attualmente escluse dal regime dei redditi agrari, che, pur non essendo direttamente svolte mediante lo sfruttamento del terreno, hanno a oggetto la cura di un ciclo biologico o di una fase necessaria dello stesso, mediante le più moderne tecniche di coltivazione o che danno luogo alla cessione di beni anche immateriali, rivenienti dalle attività agricole che concorrono alla tutela dell’ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici. In particolare, in virtù del collegamento – solo potenziale o funzionale – tra l’attività agricola e il terreno, le nuove disposizioni riconducono nel novero delle attività agricole principali le produzioni di vegetali realizzate mediante i più evoluti sistemi di coltivazione,

A tal fine, l’articolo 1 del decreto dispone modifiche agli articoli 28 (Determinazione del reddito dominicale), 32 (Reddito agrario), 34 (Determinazione del reddito agrario), 36 (Reddito dei fabbricati), 56-bis (Altre attività agricole) e 81 (Reddito complessivo) del Tuir.

Lo stesso articolo rinvia a un apposito decreto del ministro dell’Economia e delle Finanze, emanato di concerto con il ministro dell’Agricoltura, della Sovranità alimentare e delle Foreste, per l’individuazione delle nuove classi e qualità di coltura, al fine di tenere conto dei più evoluti sistemi di coltivazione; per la definizione delle modalità di dichiarazione in catasto dell’utilizzazione degli immobili oggetto di censimento al catasto dei fabbricati per attività di produzione di vegetali e per la disciplina delle modalità di determinazione della “superficie agraria di riferimento”, rilevante ai fini del calcolo del reddito.

Dal punto di vista fiscale, alle attività di produzione di vegetali realizzate nei fabbricati in questione si applica la disciplina prevista dal decreto in osservazione. A questo proposito l’Agenzia spiega il trattamento fiscale transitorio.

I redditi di lavoro dipendente
Al fine di provvedere a una revisione e semplificazione delle disposizioni riguardanti le somme e i valori esclusi dalla formazione del reddito di lavoro dipendente, l’articolo 3 del decreto modifica varie disposizioni del Tuir in tema di deducibilità degli oneri e di non concorrenza di somme e valori alla determinazione del reddito di lavoro dipendente. A essere coinvolti sono, tra gli altri, gli articoli 10 (in materia di deducibilità ai fini dell’Irpef dei contributi di assistenza sanitaria versati ai fondi integrativi del Ssn per un importo non superiore complessivamente a 3.615,20 euro) e 51 (in materia di non concorrenza alla formazione del reddito da lavoro dipendente dei contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro o dal lavoratore a enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale per un importo non superiore complessivamente a 3.615,20 euro).

Come chiarito dalla relazione illustrativa, le citate norme del Tuir sono state adeguate al criterio della salvaguardia della finalità dell’assistenza sanitaria, nonché al più ampio principio generale della solidarietà sociale stabiliti dalla legge delega.

I redditi di lavoro autonomo
Il decreto interviene, all’articolo 5, anche sulla disciplina del reddito di lavoro autonomo, con lo scopo di fornire un quadro più chiaro dei suoi componenti e di mutuare alcuni criteri applicati all’interno della disciplina dei redditi d’impresa.
In analogia al reddito di lavoro dipendente, viene introdotto, quale criterio generale di determinazione del reddito di lavoro autonomo, il principio di onnicomprensività:  s stabilisce, infatti, che il reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni è costituito dalla differenza tra tutte le somme e i valori in genere a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, in relazione all’attività artistica o professionale, e l’ammontare delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività. Per quanto riguarda il criterio d’imputazione temporale dei componenti di reddito, è confermata la rilevanza del principio di cassa, salvo specifiche deroghe. Nell’intervento sono state inoltre illustrate le novità previste in merito alle esclusioni dal reddito di lavoro autonomo, le plusvalenze e minusvalenze, il trattamento fiscale dei rimborsi e dei riaddebiti delle spese, gli ammortamenti e la deducibilità di specifiche tipologie di costo.

I redditi diversi
Nell’ambito dei redditi diversi, l’audizione di oggi ricorda anche le modifiche apportate dalla legge delega alla disciplina delle plusvalenze delle aree edificabili ricevute in donazione. Nel dettaglio per le cessioni di tali terreni, il prezzo di acquisto è quello sostenuto dal donante e non il valore dichiarato nelle relative denunce e atti registrati, come invece avveniva in precedenza. Con la riforma, in pratica, la base imponibile è la stessa sia nel caso in cui il venditore sia il proprietario originario sia nel caso in cui sia il donatario.

I redditi d’impresa
In rassegna anche i redditi d’impresa, con le relative modifiche apportate al Tuir. In particolare gli articoli da 8 a 14 del Decreto in esame realizzano un avvicinamento tra poste contabili e relativi valori fiscali, semplificando le regole di determinazione del reddito d’impresa, limitando le ipotesi di doppio binario su alcuni componenti reddituali. Un ulteriore semplificazione riguarda le modalità di accesso e di applicazione dei regimi di riallineamento.

Sempre nell’ambito dei redditi d’impresa viene ricordato l’articolo 15 del Decreto, sul riordino del regime di compensazione delle perdite fiscali e di circolazione di quelle delle società partecipanti a operazioni straordinarie, l’articolo 16, sul nuovo istituto della scissione mediante scorporo (articolo 2506 del codice civile) e la relativa disciplina fiscale, l’articolo 17 con le modifiche alla disciplina dei conferimenti di azienda e degli scambi di partecipazioni mediante conferimento, con particolare riferimento alle partecipazioni detenute nelle holding e, infine, l’articolo 18 che introduce un nuovo criterio di tassazione per risolvere le difficoltà procedurali del regime fiscale della liquidazione.

Più specificamente, in tema di avvicinamento tra i valori fiscali e quelli contabili, l’articolo 9 del decreto, intervenendo nell’ambito dell’articolo 88, comma 3, lettera b), del Tuir, riduce il doppio binario attraverso la modifica del trattamento tributario dei contributi con natura di sopravvenienze attive. In particolare, osserva il direttore Cristallo, la disposizione tende a uniformare il trattamento fiscale a quello contabile, stabilendo che la loro concorrenza alla determinazione del reddito è effettuata in un’unica soluzione, così come in unica soluzione è prevista la partecipazione degli stessi valori agli utili.

Riguardo, invece, alle divergenze tra i valori contabili e fiscali emerse in sede di cambiamento dei principi contabili, l’articolo 10 agisce puntando alla realizzazione di una disciplina omogenea e a un trattamento fiscale omogeneo per tutte le fattispecie relative ai regimi di riallineamento dei valori fiscali a quelli contabili e di accorpare le disposizioni attualmente collocate in differenti provvedimenti normativi. Le modifiche consentono, in sintesi, di ridurre gli adempimenti (e i relativi oneri amministrativi) delle imprese. La norma individua le ipotesi di cambiamento dei principi contabili dalle quali possono derivare le differenze tra le due tipologie di valori, cui applicare il nuovo riallineamento.

Sotto i riflettori, anche i riallineamenti dei maggiori valori derivanti da operazioni straordinarie. L’articolo 12 modifica, infatti, il comma 2-ter dell’articolo 176 del Tuir. La norma, oltre a introdurre un’imposta sostitutiva più in linea con il tax rate ordinario, conferma, precisa il rappresentante dell’Agenzia, come l’opzione per il riallineamento, nella sua nuova formulazione, sia finalizzata, essenzialmente, a ridurre il doppio binario tra valori contabili e fiscali degli asset, con una semplificazione e una riduzione degli oneri amministrativi. Nel dettaglio, è previsto che i maggiori valori siano assoggettati a un’imposta sostitutiva dell’Ires del 18% e a un’imposta sostitutiva dell’Irap del 3%, da versare in unica soluzione entro il termine di versamento a saldo delle imposte relative all’esercizio nel corso del quale è stata realizzata l’operazione.

Tra le novità apportate dalla stessa disposizione, è introdotta la possibilità di modifica dell’attività esercitata anche quando il soggetto che ha maturato le perdite acquisisce un’azienda o un ramo di azienda, mentre non costituisce cambiamento dell’attività la mera “immissione” di risorse finanziarie aggiuntive o di singoli beni strumentali. Inoltre, con le modifiche al nuovo articolo 172, comma 7-ter, del Tuir, in materia di fusione societaria, è riconosciuto il principio di libera compensabilità, senza limiti, delle perdite conseguite in periodi d’imposta nei quali le società partecipanti alla fusione erano già appartenenti allo stesso gruppo societario, inteso quale unico soggetto economico.

In tema di operazioni straordinarie, vengono ripercorse le modifiche al regime di riporto delle perdite apportate dall’articolo 15 del decreto.

Attraverso l’articolo 16, inoltre, la disciplina fiscale si allinea al nuovo istituto civilistico della scissione mediante scorporo, introdotto con l’inserimento nel codice civile dell’articolo 2506.1. Nel corso dell’audizione, il rappresentante dell’Agenzia ha analizzato nel dettaglio le varie ipotesi di scissione con scorporo indicando per ognuna la disciplina fiscale applicabile.

Riordinata, con l’articolo 17, la normativa dei conferimenti di azienda e degli scambi di partecipazione, tramite la rivisitazione degli articoli 175, 176, 177 e 178 del Tuir. La modifica, in particolare, riguarda i conferimenti minusvalenti.

Cambia, inoltre, sempre con dell’articolo 17, la disciplina per il conferimento di partecipazioni qualificate detenute in società holding. È previsto, nel caso di conferente persona fisica, l’eliminazione del requisito per l’applicazione del comma 2-bis dell’articolo 177 del Tuir di unipersonalità della società conferitaria, prevedendo che, nell’eventualità di conferitaria partecipata, oltre che dal conferente, da altri soggetti, l’applicabilità del regime di realizzo controllato è subordinata alla circostanza che questi siano familiari del conferente.

L’articolo 18, infine, si occupa del regime fiscale della liquidazione ordinaria delle imprese individuali e delle società. Gli interventi mirano, anche in questo caso, come stabilito dalla delega fiscale, alla massima semplificazione e alla razionalizzazione della disciplina, cercando, in primo luogo di superare le attuali difficoltà procedurali determinazione del reddito degli esercizi compresi nella liquidazione. A tal fine, è riformulato l’articolo 182 del Tuir, la modifica rivede il criterio di tassazione, prevedendo, tra l’altro, salvo determinate eccezioni, che il risultato di ogni esercizio sia determinato in via definitiva anziché in via provvisoria, con applicazione delle regole ordinarie di imposizione.