Ente privato accreditato con il Ssn: non opera la riduzione Ires del 50%

La Corte di Cassazione, nell'ordinanza n. 33244 del 21 dicembre 2018, è stata chiamata a pronunciarsi sull’applicabilità o meno dell’agevolazione di cui all’articolo 6 del Dpr n. 601/1973 - che prevede la riduzione alla metà dell’imposta sul reddito delle persone giuridiche (ora Ires) nei confronti di determinati soggetti, tra i quali “enti e istituti di assistenza sociale, società di mutuo soccorso, enti ospedalieri, enti di assistenza e beneficenza” (lettera a) - a una casa di cura privata che opera in regime di “accreditamento” provvisorio con il Servizio sanitario regionale. In particolare, la questione interpretativa da risolvere è quella di stabilire quali siano da intendersi gli “enti ospedalieri”, a seguito della loro soppressione nell’ambito della riorganizzazione della disciplina ospedaliera a opera del Dlgs n. 502/1992 e, per meglio comprendere i termini della questione, è necessario prendere le mosse - come fatto dal Collegio nella sentenza in commento - dal quadro normativo di riferimento e dalla sua evoluzione. A norma dell’articolo 2 della legge n. 132/1968 erano considerati “enti ospedalieri gli enti pubblici che istituzionalmente provvedono al ricovero ed alla cura degli infermi”, con la precisazione che “possono, inoltre, istituire, anche fuori dell’ospedale, ambulatori, dispensari, consultori, centri per la cura e la prevenzione di malattie sociali e del lavoro, centri per il recupero funzionale, e compiere ricerche e indagini scientifiche e medico-sociali in ordine al conseguimento degli scopi istituzionali”. Con la legge n. 833/1978 è stato poi istituito il Servizio sanitario nazionale, con l’introduzione delle Unità sanitarie locali (articolo 10 “alla gestione unitaria della tutela della salute si provvede in modo uniforme sull'intero territorio nazionale mediante una rete completa di unità sanitarie locali. L'unità sanitaria locale è il complesso dei presidi, degli uffici, degli uffici e dei servizi dei comuni ...”). Successivamente, con il Dlgs n. 502/1992, all’articolo 3, comma 1-bis, si è stabilito che “in funzione del perseguimento dei loro fini istituzionali, le unità sanitarie locali si costituiscono in aziende con personalità giuridica pubblica ed autonomia imprenditoriale”, all’articolo 4, comma 1 (aziende ospedaliere e presidi ospedalieri), è stato disposto che “per specifiche esigenze assistenziali, di ricerca scientifica, nonché di didattica del servizio sanitario nazionale ... possono essere costituiti o confermati in aziende ... gli istituti di ricovero e cura a carattere scientifico di diritto pubblico ...” e, al comma 9, è stato previsto che “gli ospedali che non siano costituiti in azienda ospedaliera conservano la natura di presidi dell'unità sanitaria locale”. La giurisprudenza tributaria di legittimità, a fronte della riorganizzazione del Sistema sanitario avvenuta nel 1992 (che ha portato alla soppressione della figura degli enti ospedalieri) ha ritenuto che l’agevolazione di cui all’articolo 6 del Dpr n. 601/1973 non potesse riguardare le Asl, alle quali sono state assegnate attività e funzioni diverse e nuove, come emerge dalle sentenze n. 8922/2018, n. 1687/2016, n. 11918/2014 e n. 20249/2013, e che, pertanto, il riferimento ai “vecchi” enti ospedalieri andasse circoscritto a quelli che mantengono una loro autonomia, o in quanto costituiti in “aziende ospedaliere” o quali “presidi” ospedalieri nell’ambito delle Asl. In base a questa premessa di carattere sistematico, il Collegio, nella sentenza in rassegna, ha precisato che la questione sub iudice riguarda una fattispecie diversa rispetto a quelle già esaminate, in quanto concerne nello specifico l’applicabilità dell’agevolazione di cui all’articolo 6 del Dpr n. 601/1973 alle istituzioni di carattere privato che hanno un ordinamento di servizi ospedalieri corrispondente a quello degli ospedali gestiti direttamente dalle unità sanitarie locali ai sensi dell’articolo 43, comma 2, della legge n. 833/1978 e che sono titolari solo di un “accreditamento” (nella specie provvisorio) con il Servizio sanitario nazionale. L’applicabilità dell’agevolazione in parola a dette strutture dipende dalla possibilità o meno di includerle nel concetto di “ente ospedaliero”, ricomprendente - come visto - solo aziende ospedaliere e presidi ospedalieri e, nella sentenza della Corte di cassazione in nota, si è escluso questa possibilità dopo aver dato atto che (come riconosciuto dalla stessa giurisprudenza di legittimità nella pronuncia n. 17711/2014), da un canto, con il passaggio dal regime di “convenzionamento” a quello di “accreditamento” previsto dall’articolo 8, Dlgs n. 502/1992, integrato dall’articolo 6 della legge n. 724/1994, non è mutata la natura “sostanzialmente concessoria” del rapporto tra Pa e strutture private. D’altro canto, in ragione di ciò, è stato statuito che non può essere posto a carico delle Regioni alcun onere di erogazione di prestazioni sanitarie in assenza di un provvedimento amministrativo regionale che riconosca alla struttura la qualità di soggetto accreditato e al di fuori di singoli e specifici rapporti contrattuali. Le ragioni che hanno indotto i Giudici di legittimità a escludere l’applicabilità dell’agevolazione di cui all’articolo 6 del Dpr n. 601/1973 alle strutture private che “abbiano un ordinamento di servizi ospedalieri corrispondente a quello degli ospedali gestiti direttamente dalle unità sanitarie locali” ai sensi dell’articolo 43, comma 2, della legge n. 833/1978 (sia che siano titolari di un accreditamento provvisorio - come nella specie - sia che siano titolari di un accreditamento definitivo) dipende, quindi, dal fatto dal fatto che nel concetto di “ente ospedaliero” evocato dalla norma, ad avviso della Corte, vanno inclusi in via “restrittiva” solo le “aziende ospedaliere” e i “presidi ospedalieri”, le uniche che svolgono sostanzialmente e strutturalmente le funzioni dei soppressi enti ospedalieri. Infine, preme evidenziare che il supremo Collegio ha raggiunto tale rigorosa e restrittiva conclusione interpretativa nonostante la stessa Agenzia delle entrate, con la risoluzione n. 179/2009 - invocata dalla parte contribuente come emerge anche dal corpo della sentenza - avesse espressamente ritenuto il contrario, perché l’Amministrazione finanziaria ha riconosciuto che le strutture ospedaliere “appartenenti a istituzioni di carattere privato riconosciute quali Presidi Ospedalieri delle Unità Sanitarie Locali ai sensi dell'articolo 43 delle legge n. 833 del 1978, possano ricondursi fra i destinatari della riduzione a metà dell'Ires ai sensi dell'articolo 6, comma 1, lett. a), del DPR n. 601 del 1973”.

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