Quando il terreno edificabile può essere considerato pertinenza dell’abitazione principale?

In tema di ICI, per dedurre la pertinenzialità di un terreno edificabile, adibito a giardino, il contribuente è tenuto a dimostrare di avere espresso la propria volontà di destinare quel terreno, benchè edificabile, a pertinenza dell'abitazione principale, assolvendo agli oneri dichiarativi previsti dall'imposta comunale sugli immobili (requisito soggettivo) e provando di avere effettivamente destinato in modo "durevole" il bene accessorio a servizio ed ornamento del bene principale (requisito oggettivo). Lo ha ribadito la Corte di Cassazione con l'ordinanza n. 20955 del 6 agosto 2019. IL FATTO La controversia concerne due avvisi di accertamento ai fini ICI relativi agli anni di imposta 1998 e 1999 con il quale il Comune di Arcene recuperava all'imposizione tre appezzamenti di terreno che, nonostante fossero distinti ciascuno da un proprio mappale e fossero classificabili urbanisticamente come terreni edificabili, i contribuenti ritenevano costituire un unico corpo pertinenziale di un fabbricato del quale costituivano giardino piantumato dotato di recinzione. La Cassazione si pronunciava sul ricorso del Comune disponendo il rinvio alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia per il riesame, atteso che l'esistenza di una recinzione del giardino non era "prova oggettiva" di pertinenzialità, e rilevando come il giudice del merito non avesse correttamente evidenziato i profili probatori, in particolare quelli facenti capo ai contribuenti, in ordine alla dimostrazione del carattere di "pertinenza" dei terreni. A seguito di riassunzione, la causa veniva decisa dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia rigettando il ricorso dei contribuenti. Nel ricorso per cassazione, i contribuenti sottopongono la questione relativa alla ritenuta pertinenzialità di fatto di due terreni qualificati come aree edificabili nell'atto di successione, ma non dichiarati ai fini ICI dai contribuenti, per una superficie complessiva pari a mq. 1.200. L'Ufficio nel corso dei giudizi di merito e di legittimità ha sempre escluso il carattere di pertinenzialità dei terreni per le intrinseche caratteristiche, tra cui la notevole estensione, la destinazione urbanistica ecc. La tesi sostenuta dalla Agenzia delle entrate è che un terreno debba essere considerato pertinenziale ad un immobile esclusivamente alla presenza della "graffatura" nel mappale catastale. Qualora il terreno fosse, invece, iscritto al Catasto terreni, e quindi sprovvisto di apposita "graffatura" non potrà mai, in nessun caso, essere considerato pertinenziale. LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso presentato dai contribuenti. La "graffatura" - ricordano gli Ermellini - è la rappresentazione grafica del rapporto pertinenziale tra l'abitazione ed un'area. Essa consiste nell'apposizione di una "cediglia" che collega il disegno del fabbricato al terreno di pertinenza. Sono terreni "non graffati", dunque, quelli non censiti al Catasto Urbano, unitamente al bene principale, ma censiti separatamente nel catasto terreni. In materia di imposte sui redditi, l'art. 10, comma 3 bis, del TUIR, concernente la deduzione dal reddito complessivo del reddito rinveniente dall'unità immobiliare adibita ad abitazione principale e quello delle relative pertinenze, considera pertinenze "le cose immobili di cui all'art. 817 del codice civile, classificate o classificabili in categorie diverse da quelle ad uso abitativo, destinate ed effettivamente utilizzate in modo durevole a servizio delle unità immobiliari adibite ad abitazione principale delle persone fisiche. Per abitazione principale si intende quella nella quale la persona fisica, che la possiede a titolo di proprietà o altro diritto reale, o i suoi familiari dimorano abitualmente". L'art. 817 c.c. considera pertinenze "le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un'altra cosa". Ai fini della sussistenza del vincolo pertinenziale, è necessario il requisito oggettivo della relazione di strumentalità e complementarietà funzionale tra il bene principale e quello accessorio, nonché il requisito soggettivo della volontà effettiva del proprietario del bene principale, o titolare di un diritto reale sul medesimo, di destinare "durevolmente" il bene accessorio a servizio od ornamento di quello principale. Il rapporto tra pertinenza e cosa principale è un rapporto di complementarietà funzionale economico - giuridica, nell'ambito del quale la prima non perde la propria individualità. Orbene, in ragione delle indicazioni suggerite dal giudice del rinvio, i contribuenti erano tenuti a dimostrare in giudizio l'asserito vincolo di pertinenzialità dei terreni con l'abitazione principale, ed in particolare la circostanza decisiva che i terreni fossero a servizio dell'abitazione principale, in modo durevole. Con riferimento alla destinazione durevole a servizio dell'abitazione principale, è stato detto che il concetto di pertinenza va rapportato alla concreta volontà dei soggetti titolari, e può essere inteso in senso lato (come per i posti auto), sicchè la circostanza che due immobili siano isolati e staccati è priva di rilievo al fine di escludere che uno di essi costituisca pertinenza dell'altra, non occorrendo per la sussistenza del rapporto pertinenziale che le due cose siano fisicamente connesse o adiacenti. La Suprema Corte, per esempio, in tema di tassabilità di aree edificabili pertinenziali ai fini ICI, ha escluso l'autonoma tassabilità delle stesse nel caso in cui si verifichi "la destinazione effettiva e concreta della cosa al servizio o ornamento di un'altra, secondo la definizione contenuta nell'art. 817 c.c." (Cass. n. 10090 del 2012 e Cass. n. 19638 del 2009) confermando così che alle pertinenze si applica il medesimo regime fiscale dell'immobile principale. Le suddette pronunce hanno integrato il disposto, considerando la mancata presentazione della dichiarazione ICI da parte del contribuente per il diverso utilizzo dell'area alla stregua dell'assenza del vincolo di pertinenzialità, sicchè in tal caso sarebbe dovuta l'ICI in quanto area edificabile. In particolare, è stato chiarito che è dovuta l'ICI in relazione ad un terreno, classato come edificabile nel piano regolatore generale, anche se adibito a giardino e, dunque, pertinenza dell'abitazione principale, nel caso in cui il contribuente abbia omesso di comunicare tramite la dichiarazione ICI tale cambiamento di destinazione del terreno stesso rispetto a quanto riportato nel P.R.G. Il vincolo di asservimento, secondo la Cassazione, rende, infatti, ininfluente qualsiasi destinazione ma, tenendo conto del sistema normativo che regola l'ICI, va tenuta presente la valenza attribuita alla dichiarazione, quale mezzo per introdurre una modifica nella situazione possessoria da parte del contribuente. Ne consegue che se il contribuente ometta di presentare una dichiarazione in cui si affermi la pertinenzialità del terreno in via di specialità, la situazione rimarrebbe quella originaria, ossia quella di terreno edificabile come indicato nel Piano Regolatore Generale. Inoltre, la Suprema Corte ha precisato che: "perché un'area fabbricabile perda il (plus) valore costituito ... dalla edificabilità, occorre che intervenga una soggettiva e funzionale modificazione dello stato dei luoghi che sterilizzi, in concreto e stabilmente, lo ius edificandi, che non si risolva quindi in un mero collegamento materiale rimovibile ad libitum". Invero, a tale riguardo anche in sede di giudizio di rinvio, i contribuenti non avevano provato di aver avviato alcuna procedura di variazione catastale del terreno di cui si pretenda sia servita l'abitazione principale, oltre a non avere provveduto ad adempiere agli obblighi dichiarativi per introdurre la necessaria modifica della propria situazione possessoria. In sostanza, ai fini ICI, per dedurre la pertinenzialità di un terreno edificabile, adibito a giardino, il contribuente è tenuto a dimostrare di avere espresso la propria volontà di destinare quel terreno, benchè edificabile, a pertinenza dell'abitazione principale, assolvendo agli oneri dichiarativi previsti dall'imposta comunale sugli immobili (requisito soggettivo) e provando di avere effettivamente destinato in modo "durevole" il bene accessorio a servizio ed ornamento del bene principale (requisito oggettivo). Invece, la tesi sostenuta dall'Agenzia delle entrate in ordine alla necessaria graffatura del mappale, è stata superata da quanto sostenuto dalla Cassazione, secondo cui la qualifica di pertinenza di un fabbricato non è data dalle risultanze catastali, ma unicamente dalla situazione di fatto: "l'art. 2 del d.lgs. n. 504 del 1992 (in materia di ICI), il quale esclude l'autonoma tassabilità delle aree pertinenziali, fonda la qualifica di pertinenza sul criterio fattuale, e cioè sulla destinazione effettiva e concreta della cosa al servizio od ornamento di un'altra cosa, ai sensi dell'art. 817 del c.c., senza che rilevi l'avvenuto frazionamento catastale dell'area, ovvero la mera distinta iscrizione in catasto° della pertinenza e del fabbricato, e tanto meno, per quanto attiene la fattispecie in esame, la presenza o meno di segni grafici, inconsistenti sul piano probatorio" (Cass. n. 5755 del 2005). In sintesi, ciò che rileva per definire la natura pertinenziale di un immobile è l'accertamento dei requisiti indicati dall'art. 817 c.c., ossia destinazione durevole della cosa a servizio della cosa principale e volontà dell'avente diritto a creare un vincolo di destinazione. Quest'ultima caratteristica, di natura oggettiva, deve emergere, con riferimento ad un terreno edificabile, che si assume adibito a giardino ornamentale, dalla radicale trasformazione dell'area che sterilizzi in concreto e stabilmente lo ius edificandi, anche mediante specifica indicazione nelle relative dichiarazioni. E' stato infatti chiarito che: "In tema di imposta comunale sugli immobili (ICI) l'esclusione dell'autonoma tassabilità delle aree pertinenziali prevista dall'art. 2 del d.lgs. 30 dicembre 1992 n. 504, si fonda sull'accertamento rigoroso dei presupposti di cui all'art. 817 c.c., desumibile da concreti segni esteriori dimostrativi della volontà del titolare consistenti nel fatto oggettivo che il bene sia effettivamente posto, da parte del proprietario del fabbricato principale, a servizio (o ad ornamento) del fabbricato medesimo e che non sia possibile una diversa destinazione senza radicale trasformazione, poiché, altrimenti, sarebbe agevole per il proprietario, al mero fine di godere dell'esenzione, creare una destinazione pertinenziale che possa facilmente cessare senza determinare una radicale trasformazione dell'immobile stesso" (Cass. n. 22128 del 2010). Nella fattispecie, i contribuenti non avevano mai denunciato ai fini ICI le aree fabbricabili unitamente al fabbricato, e l'area oggetto di contestazione era stata sempre accatastata in modo autonomo, e con destinazione urbanistica edificatoria "residenziale di completamento", né nel corso del giudizio di rinvio era stata fornita la prova della radicale trasformazione del bene, tale da rendere il terreno, in modo definitivo, quindi, non più trasformabile, come pertinenza dell'abitazione principale. Da siffatti rilievi consegue che nessuna censura può essere espressa nei confronti della sentenza impugnata, atteso che la Commissione Tributaria Regionale, con accertamento in fatto, ha chiarito che i contribuenti non avevano fornito la prova richiesta dalla Suprema Corte in sede di rinvio, tenuto conto della irrilevanza a tale fine della circostanza che vi fosse una rendita presunta del fabbricato e del garage maggiore di quella risultante dalla visura catastale, tale non potendosi intendere come effettiva cristallizzazione dello "ius edificandi" delle aree che si assumevano essere pertinenziali.

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