Scissione per sfuggire al Fisco: è sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte

Scatta il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte nei confronti dell'imprenditore che dissimula il patrimonio tramite una scissione societaria per sfuggire ai debiti tributari. Lo ha chiarito la Corte di Cassazione con la sentenza n. 37326 del 6 settembre 2019. IL FATTO Il Tribunale di Messina rigettava l'appello avverso l'ordinanza con cui il Gip aveva applicato la misura cautelare del divieto temporaneo di esercitare determinate attività professionali o imprenditoriali, per la durata di un anno, nei confronti di un amministratore societario e titolare dell'85% delle quote della s.r.l. e la titolare del 15% delle quote della predetta società, dichiarata poi fallita, in relazione, tra l'altro, al reato di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte. In particolare gli indagati: - in concorso tra loro distraevano, occultavano e dissimulavano i beni della predetta società, trasferendo ad altra s.r.l., costituita a seguito di scissione e con socio unico, beni per un valore di quasi 5.000.000 di euro della originaria s.r.l., cui residuavano debiti, anche di natura tributaria, per circa 1.500.000 euro; cedendo tutte le quote ad un prestanome per evitare le conseguenza giuridiche e patrimoniali della predetta operazione; cedendo il ramo d'azienda; con le aggravanti di aver cagionato un danno di rilevante gravità e di aver commesso una pluralità di fatti di bancarotta; - con le sopra descritte condotte compivano atti fraudolenti sui beni della medesima società al fine di sottrarla al pagamento di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, nonché di interessi e sanzioni amministrative relativi a dette imposte, rendendo inefficace le procedure di riscossione coattiva; fatto aggravato per essere l'ammontare di imposte, interessi e sanzioni superiore a 200.000 euro. Nel ricorso per cassazione, gli indagati osservavano come la finalità di sottrarre la società al pagamento delle imposte sui redditi e sul valore aggiunto non risultasse supportata da un solido quadro di gravità indiziaria e, anzi, risultasse documentalmente smentita, stante il fatto che l'azzeramento della posizione debitoria della società era iniziato già prima della richiesta di fallimento. Risultava altresì evidente, in base alle argomentazioni esposte dai ricorrenti, l'assenza delle esigenze cautelari, che, in ogni caso, non sarebbero state adeguatamente motivate. LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso. In particolare, il Tribunale del riesame ha evidenziato come la scissione avesse avuto un ruolo nevralgico nella strategia fraudolenta, volta a frustrare le legittime pretese dell'Erario. Con i motivi di ricorso, in sostanza, si contrasta il passaggio motivazionale con cui il Tribunale del riesame aveva osservato che - sebbene fosse stato documentato che la s.r.l. avesse provveduto alla rateizzazione del debito tributario ed al pagamento delle rate scadute e benché le due società, quali coobbligate, avessero acceduto alla procedura di definizione agevolata dei debiti tributari e che, infine, fosse stata formulata proposta irrevocabile di accollo dei debiti tributari della s.r.l. innanzi ad un notaio, nel giugno 2017 -, tutte le iniziative in tal senso intraprese miravano semplicemente a limitare i danni derivanti dalla notizia delle indagini in corso, acquisita dagli indagati a seguito dell'esecuzione della perquisizione in data 02/12/2016 presso le abitazioni e gli studi professionali dei coindagati. Orbene, osservano gli Ermellini, seppure è vero che in sé l'operazione di scissione è lecita ed ha una portata neutrale, è altrettanto vero, come già stabilito più volte dalla giurisprudenza di Cassazione, che l'eventuale natura fraudolenta di detta operazione possa essere desunta dal concreto atteggiarsi della vicenda; tanto in riferimento al delitto di bancarotta fraudolenta per distrazione contestata ai ricorrenti con l’imputazione provvisoria. Nel caso in esame l'operazione risultava caratterizzata dal fatto che alla stessa aveva fatto seguito la nomina di un prestanome per la società scissa ed il trasferimento del pacchetto di quote della società beneficiaria, nonché la messa in liquidazione della s.r.l., con conseguente cancellazione dal Registro delle imprese. L'operazione, oltre a rendere assai più ardua la soddisfazione delle pretese creditorie diverse da quelle di natura tributaria, può essere considerata un ostacolo anche in riferimento ai crediti vantati dall'Agenzia delle Entrate. In tal senso, infatti, non possono accogliersi le doglianze difensive volte a sottolineare come in caso di scissione, anche parziale, per i debiti tributari siano responsabili in solido ed illimitatamente sia la società scissa che quella beneficiaria. Detto principio, affermato pacificamente dalla giurisprudenza di Cassazione (Sez. 5 civile, sentenza n. 31591 del 06/12/2018, secondo cui "In tema di scissione parziale, per i debiti fiscali della società scissa relativi a periodi d'imposta anteriori alla data dalla quale l'operazione produce effetti, rispondono, ai sensi dell'art. 15, comma 2, del d.lgs. n. 472 del 1997 e dell’art. 173, comma 12, del d.p.r. n. 917 del 1986 - i quali prevalgono, per il principio di specialità, sull'art. 2506-quater, comma 3, c.c. - solidalmente ed illimitatamente tutte le società partecipanti alla scissione, anche in forza del principio della unitarietà dell'imposta, senza che tale disciplina violi il criterio di adeguatezza e proporzionalità, stante l'esigenza di maggiore tutela riconosciuta all'amministrazione finanziaria per l'adempimento delle obbligazioni tributarie, come affermato dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 90 del 2018") va, infatti coordinato con quello della temporaneità dell'obbligazione solidale. Secondo il disposto dell'art. 14 comma 1 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, infatti, viene limitata la responsabilità del cessionario dell'azienda per il pagamento dell'imposta e delle sanzioni riferibili alle violazioni commesse nell'anno in cui è avvenuta la cessione e nei due precedenti, nonché di quelle già irrogate e contestate nel medesimo periodo, anche se riferite a violazioni commesse in epoca anteriore. Con indirizzo più volte ribadito, la giurisprudenza civile di Cassazione ha, sul tema, affermato che "In tema di cessione di azienda, la disciplina dettata dall'art. 14 del d.lgs. n. 472 del 1997, quanto alla responsabilità del cessionario per le obbligazioni tributarie, è una norma speciale rispetto all'art. 2560, comma 2, c.c., sulla quale prevale, pertanto, per i profili oggetto di specifica regolamentazione, che prevede un regime distinto di detta responsabilità in ragione della conformità o meno della cessione alla legge". Detto orientamento si basa sulla lettura della norma, che testualmente recita: "1. Il cessionario è responsabile in solido, fatto salvo il beneficio della preventiva escussione del cedente ed entro i limiti del valore dell'azienda o del ramo d'azienda, per il pagamento dell'imposta e delle sanzioni riferibili alle violazioni commesse nell'anno in cui è avvenuta la cessione e nei due precedenti, nonché per quelle già irrogate e contestate nel medesimo periodo anche se riferite a violazioni commesse in epoca anteriore. 2. L'obbligazione del cessionario è limitata al debito risultante, alla data del trasferimento, dagli atti degli uffici dell'amministrazione finanziaria e degli enti preposti all'accertamento dei tributi di loro competenza. 3. Gli uffici e gli enti indicati nel comma 2 sono tenuti a rilasciare, su richiesta dell'interessato, un certificato sull'esistenza di contestazioni in corso e di quelle già definite per le quali i debiti non sono stati soddisfatti. Il certificato, se negativo, ha pieno effetto liberatorio del cessionario, del pari liberato ove il certificato non sia rilasciato entro quaranta giorni dalla richiesta. 4. La responsabilità del cessionario non è oggetta alle limitazioni previste nel presente articolo qualora la cessione sia stata attuata in frode dei crediti tributari, ancorché essa sia avvenuta con trasferimento frazionato di singoli beni. 5. La frode si presume, salvo prova contraria, quando il trasferimento sia effettuato entro sei mesi dalla constatazione di una violazione penalmente rilevante". E' stato, quindi, affermato che la norma citata è speciale rispetto all'art. 2560, secondo comma, cod. civ., ed ha natura antielusiva, diretta, cioè, ad evitare - tramite la previsione della responsabilità, solidale e sussidiaria, del cessionario per i debiti tributari gravanti sul cedente - che, attraverso il trasferimento dell'azienda, sia dispersa la garanzia patrimoniale del contribuente in pregiudizio dell’interesse pubblico. Ne consegue, quindi, che, in caso di cessione conforme a legge ed in base ad un criterio incentivante, volto a premiare la diligenza nell'assumere, prima della conclusione del negozio traslativo, informazioni sulla posizione debitoria del cedente, la responsabilità ha carattere sussidiario, con beneficium excussionis, ed è limitata nel quantum, al valore della cessione, oltre che nell'oggetto, con riferimento alle imposte e sanzioni relative a violazioni commesse dal cedente nel triennio prima del contratto ovvero anche anteriormente, se già irrogate o contestate nel triennio, ovvero entro i limiti del debito risultante, alla data del contratto, dagli atti degli uffici finanziari e degli enti preposti all’accertamento dei tributi. Quanto alla condotta del reato, va ricordato che, in tema di atto fraudolento sono intervenute le S.U. n. 12213/2018 che hanno testualmente affermato: "Con riguardo alla nozione di 'atto fraudolento' contenuta nella disposizione dell'art. 11 d.lgs. n. 74 del 2000, laddove, con terminologia mutuata dall'art. 388 cod. pen., si sanziona la condotta di chi, 'al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o sul valore aggiunto [...] aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva', questa Corte ha osservato che deve essere considerato atto fraudolento 'ogni comportamento che, formalmente lecito (analogamente, del resto, alla vendita di un bene), sia tuttavia caratterizzato da una componente di artifizio o di inganno' (Sez. 3, n. 25677 del 16/05/2012, Caneva, Rv. 252996), ovvero che è tale 'ogni atto che sia idoneo a rappresentare una realtà non corrispondente ai vero (per la verità con una sovrapposizione rispetto alla simulazione) ovvero qualunque stratagemma artificioso tendente a sottrarre le garanzie patrimoniali alla riscossione' (Sez. 3, n. 3011 del 05/07/2016, dep. 2017, Di Tullio, Rv. 268798)". Ritornando al caso di specie, correttamente il Tribunale del riesame aveva sottolineato la natura fraudolenta delle operazioni e, segnatamente, dell'atto di scissione, osservando, altresì, come non dirimente fosse la circostanza che la s.r.l. avesse prodotto ricavi dichiarati, nell'anno 2014, pari ad oltre 2 milioni di euro, posto che detti ricavi non avevano determinato alcun incremento patrimoniale, risultando, dalla dichiarazione dei redditi della società per l'anno 2014, un reddito lordo di 23.000,00 euro ed una perdita nel conto economico di 6.475,00 euro. A ciò va aggiunta la congiunta considerazione delle altre caratteristiche dell'operazione, ossia la cessione del capitale sociale a prezzo vile ed il trasferimento della legale rappresentanza della società ad un prestanome, che aveva avviato le procedure della liquidazione della medesima società, ormai "vuota" di beni e attività, in quanto deprivata del patrimonio trasferito, ancorché gravata da un debito tributario pari a circa un milione e mezzo di euro. La valutazione sinergica e complessiva delle operazioni sociali messe in atto era stata valutata, quindi, dal Tribunale del riesame, in coerenza con i principi ermeneutici espressi dalla Cassazione, oltre che con il compendio indiziario nella sua totalità. Ne discende il rigetto del ricorso.

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