Per qualificare uno scambio di beni come cessione intracomunitaria - e conseguentemente beneficiare del regime di non imponibilità IVA - è necessario che ricorrano contemporaneamente le seguenti condizioni: a) il cedente e l’acquirente siano entrambi operatori economici, ovvero soggetti passivi d’imposta nei rispettivi Paesi; b) l’operazione comporti il trasferimento della proprietà o di altro diritto reale di godimento sul bene oggetto della stessa; c) avvenga l’effettivo trasporto o spedizione dei beni in altro Stato comunitario. L’assenza di uno di questi requisiti rende l’operazione imponibile ai fini IVA nel Paese del cedente. Con particolare riferimento alla prova dell’effettivo trasferimento del bene dal Paese di origine a quello di destinazione, né la normativa interna né quella sovranazionale hanno fino ad oggi stabilito in maniera puntuale quali siano gli elementi che il cedente deve fornire. A tale carenza legislativa hanno cercato di far fronte sia la Corte di Giustizia UE sia l’Agenzia delle Entrate, non riuscendo però del tutto a colmare il vuoto normativo e a mettere al riparo il contribuente da contestazioni da parte dell’erario. La soluzione delle Entrate Nel panorama nazionale, le soluzioni prospettate alla questione dall’Agenzia delle Entrate (cfr. risoluzioni n. 345/E/2007 e n. 477/E/2008) individuano nella lettera di vettura internazionale (CMR) firmata dal trasportatore per presa in carico della merce e dal destinatario per ricevuta uno degli strumenti prova. Tuttavia, nel caso di cessioni che prevedono come condizione di consegna della merce il “franco fabbrica/franco magazzino”, la richiesta di tale prova potrebbe comportare notevoli problemi operativi connessi all’ottenimento del predetto documento firmato da parte del destinatario. Alla questione la stessa Amministrazione finanziaria ha cercato di trovare soluzione, con la risoluzione n. 19/E/2013, nella quale ha chiarito che la lettera di vettura internazionale rappresenta solo uno (e quindi non il solo) dei documenti che possono essere esibiti quali elementi di prova del trasferimento fisico della merce da uno Stato comunitario ad un altro. Cosa cambia dal 2020 In tale scenario di incertezza legislativa, si inserisce il regolamento n. 1912/2018/UE, con il quale modificando il regolamento di esecuzione UE n. 282/2011, viene finalmente fornito in maniera univoca l’elenco degli strumenti documentali atti a fornire la prova del trasferimento fisico della merce all’interno della UE, al fine di poter beneficiare del regime di non imponibilità IVA. In particolare, il nuovo art. 45-bis del regolamento n. 282/2011 stabilisce che - ai fini del riconoscimento dell’esenzione [rectius, della non imponibilità IVA] delle cessioni intracomunitarie - si presume, salvo il diritto dell’Amministrazione finanziaria di confutare tale presunzione, che i beni siano stati spediti o trasportati dal territorio di uno Stato UE a un altro in presenza dei seguenti casi: 1) il venditore certifica che i beni sono stati spediti o trasportati da lui o da un terzo per suo conto ed è in possesso di: a) almeno due degli elementi di prova non contraddittori di cui al paragrafo 3, lettera a): - documenti relativi al trasporto o alla spedizione dei beni, ad esempio un documento o una lettera CMR riportante la firma (del venditore o dell’acquirente); - una polizza di carico; - una fattura di trasporto aereo; - una fattura emessa dallo spedizioniere, rilasciati da due diverse parti che siano indipendenti l’una dall’altra, dal venditore e dall’acquirente, oppure b) uno qualsiasi dei singoli elementi di cui al paragrafo 3, lettera a), in combinazione con uno qualsiasi dei singoli elementi di prova non contraddittori di cui al paragrafo 3, lettera b), che confermano la spedizione o il trasporto rilasciati da due diverse parti indipendenti: - una polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento per la spedizione o per il trasferimento dei beni; - documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità, per esempio da un notaio, che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione; - una ricevuta rilasciata da un depositario che confermi il deposito dei beni in tale Stato membro. Il venditore certifica che i beni sono stati spediti o trasportati da lui o da un terzo per suo conto e possiede: Almeno due dei seguenti documenti: Almeno uno dei documenti indicati in ciascuna colonna - lettera CMR riportante la firma (del venditore o dell’acquirente) - una polizza di carico - una fattura di trasporto aereo - una fattura emessa dallo spedizioniere - lettera CMR riportante la firma (del venditore o dell’acquirente) - una polizza di carico - una fattura di trasporto aereo - una fattura emessa dallo spedizioniere - una polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento per la spedizione o per il trasferimento dei beni - documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità, (i.e. notaio che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione) - una ricevuta rilasciata da un depositario che confermi il deposito dei beni in tale Stato membro 2) il venditore è in possesso di: a) una dichiarazione scritta dall'acquirente che certifica che i beni sono stati trasportati o spediti dall'acquirente, o da un terzo per conto dello stesso acquirente, e che identifica lo Stato membro di destinazione dei beni; tale dichiarazione scritta indica la data di rilascio; il nome e l'indirizzo dell'acquirente; la quantità e la natura dei beni; la data e il luogo di arrivo dei beni, nonché l'identificazione della persona che accetta i beni per conto dell'acquirente; e almeno due degli elementi di prova non contraddittori di cui al paragrafo 3, lettera a): - documenti relativi al trasporto o alla spedizione dei beni, ad esempio un documento o una lettera CMR riportante la firma (del venditore o dell’acquirente); - una polizza di carico; - una fattura di trasporto aereo; - una fattura emessa dallo spedizioniere, rilasciati da due diverse parti che siano indipendenti l’una dall’altra, dal venditore e dall’acquirente, oppure b) uno qualsiasi dei singoli elementi di cui al paragrafo 3, lettera a), in combinazione con uno qualsiasi dei singoli elementi di prova non contraddittori di cui al paragrafo 3, lettera b), che confermano la spedizione o il trasporto rilasciati da due diverse parti indipendenti: - una polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento per la spedizione o per il trasferimento dei beni; - documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità, per esempio da un notaio, che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione; - una ricevuta rilasciata da un depositario che confermi il deposito dei beni in tale Stato membro, che confermano la spedizione o il trasporto, rilasciati da due parti indipendenti. Il venditore è in possesso di una dichiarazione scritta dall'acquirente che certifica che i beni sono stati spediti o trasportati dall’acquirente o da un terzo per suo conto [...] e possiede Almeno due dei seguenti documenti Almeno uno dei documenti indicati in ciascuna colonna - lettera CMR riportante la firma (del venditore o dell’acquirente) - una polizza di carico - una fattura di trasporto aereo - una fattura emessa dallo spedizioniere - lettera CMR riportante la firma (del venditore o dell’acquirente) - una polizza di carico - una fattura di trasporto aereo - una fattura emessa dallo spedizioniere - una polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento per la spedizione o per il trasferimento dei beni - documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità, (i.e. notaio che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione) - una ricevuta rilasciata da un depositario che confermi il deposito dei beni in tale Stato membro L’acquirente deve fornire al venditore la suddetta dichiarazione scritta entro il decimo giorno del mese successivo alla cessione. Tanto detto, appare evidente come dal 2020 la puntuale identificazione degli elementi di prova in questione risulti vincolante sia per il contribuente che per l’erario. In termini concreti, ciò vuol dire che, colmato il vuoto normativo: - da un lato il contribuente non potrà più “scegliere” (in quanto non potrà più invocare l’assenza di un puntuale dettato normativo) quali elementi fornire come prova del trasferimento fisico della merce da un Paese comunitario ad un altro al fine di beneficiare della non imponibilità IVA nel caso di operazioni intra-UE; - dall’altro l’erario non potrà più sindacare (forse “giovarsi” della mancanza di norme ad hoc?) l’operato del contribuente al fine di negare l’errata applicazione del predetto regime, recuperando così l’IVA. Cosa fare per arrivare preparati Pertanto, sembra quanto mai opportuno che, per arrivare preparati alla data del 1° gennaio 2020, gli operatori economici che operano con l’estero facciano un check di quelli che ad oggi gli elementi di prova che utilizzano nell’ambito delle cessioni intra-UE ed eventualmente ne adeguino la lista, al fine di adattare il loro comportamento ai dettami comunitari. Arrivare impreparati a tale data vorrebbe dire non solo dover adeguare i propri sistemi rischiando di non recuperare i documenti necessari a fornire la prova in questione, ma anche - laddove fosse esperita l’attività di verifica da parte dell’Agenzia - trovarsi nella situazione di poter essere sanzionati.