Concordato preventivo: plusvalenza rilevante ai fini IRAP

La plusvalenza realizzata a seguito della cessione del solo marchio d'impresa avvenuta nell'ambito di concordato preventivo assumerà rilevanza ai fini IRAP secondo le regole ordinarie (articoli 4 e 5 del decreto legislativo n. 446/1997), stante la sua classificazione contabile nella voce A.5) del conto economico. Lo ha chiarito l'Agenzia delle Entrate con la risposta n. 27 del 31 gennaio 2024. IL QUESITO La società istante chiede chiarimenti in merito all'eventuale rilevanza ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) della plusvalenza realizzata a seguito della cessione di un marchio d'impresa. In particolare, l'Istante riferisce di essere «attualmente soggetta ad una procedura di concordato preventivo liquidatorio pieno omologato nel corso del 2020» e che nel corso del 2022 il liquidatore giudiziale «in esecuzione del Piano concordatario» ha ceduto un marchio «molto noto nel settore [...]», detenuto in proprietà, realizzando «una significativa plusvalenza rispetto al valore iscritto nel libro dei beni ammortizzabili e nei conti sociali». L'Istante precisa che tale plusvalenza non rileva al fine del calcolo della base imponibile IRES, ai sensi dell'articolo 88, comma 5, del TUIR e che una simile esclusione non sia specificamente prevista per la disciplina IRAP contenuta nel decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446. Pertanto, l'Istante sostanzialmente chiede se la predetta plusvalenza (realizzata a seguito della cessione a terzi del marchio aziendale) concorra alla formazione della base imponibile ai fini IRAP. LA RISPOSTA DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE L'articolo 160 del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267 e successive modifiche e integrazioni stabiliva che l'impresa in stato di insolvenza aveva la possibilità di proporre ai creditori un concordato preventivo volto alla ristrutturazione dei debiti e al soddisfacimento dei creditori stessi anche mediante la cessione dei beni d'azienda: tale concordato preventivo è oggi regolato dall'articolo 84 del decreto legislativo decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14, il "Codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza". Attualmente ai fini della determinazione della base imponibile IRES, per espressa previsione legislativa la cessione dei beni ai creditori in sede di concordato preventivo non comporta il realizzo di eventuali plusvalenze o minusvalenze (articolo 86, comma 5, del TUIR). Ciò posto va rilevato che, ai fini IRAP, il principio generale che sorregge il vigente sistema impositivo di tale imposta, così come ridisegnato dalla legge finanziaria 2008 (legge 24 dicembre 2007 n. 244 la c.d. Riforma IRAP), è quello della «presa diretta da bilancio» delle voci espressamente individuate e considerate rilevanti ai fini impositivi. In particolare, l'abrogazione dell'articolo 11-bis del decreto legislativo n. 446/1997 - che riconosceva la rilevanza nell'IRAP delle variazioni fiscali effettuate ai fini delle imposte sul reddito - ha determinato lo «sganciamento» del tributo regionale dall'imposta sul reddito (IRES) rendendo, in tal modo, le modalità di calcolo del tributo più aderenti ai criteri adottati in sede di redazione del bilancio di esercizio. Per quanto qui di interesse va ricordato che, in relazione alle società di capitali di cui all'articolo 3, comma 1, lettera a), del decreto legislativo n. 446/1997, non esercenti le attività di cui agli articoli 6 e 7, la base imponibile è determinata dalla differenza tra il valore e i costi della produzione di cui alle lettere A) e B) dell'articolo 2425 del codice civile, con esclusione delle voci di cui ai numeri 9), 10), lettere c) e d), 12) e 13), "nonché dei componenti positivi e negativi di natura straordinaria derivanti da trasferimenti di azienda o di rami di azienda, così come risultanti dal conto economico dell'esercizio". Per quanto riguarda la concorrenza ai fini della determinazione del valore della produzione netta imponibile ai fini IRAP delle plusvalenze realizzate a seguito della cessione di beni strumentali, la circolare n. 27/E del 2009 ha chiarito che "non sarebbe coerente un sistema in cui assumono rilievo le plus/minusvalenze derivanti dalla cessione di immobili patrimoniali e non anche quelle derivanti dalla cessione dei beni strumentali che ordinariamente partecipano al processo produttivo. Né si può trascurare la circostanza che le componenti reddituali che si contabilizzano in sede di realizzo dei beni strumentali sono indirettamente collegate a costi che hanno concorso alla formazione della base imponibile IRAP nei periodi d'imposta precedenti, attraverso quote di ammortamento. Una interpretazione di tipo sistematico porta, in definitiva, a ritenere pienamente rilevanti le plusvalenze e le minusvalenze emergenti in sede di realizzo dei beni strumentali", ribadendo, tra l'altro, che le relative plus/minusvalenze non concorrono alla formazione della base imponibile IRAP ove realizzate in sede di cessione d'azienda (in quanto "operazione che genera sempre componenti straordinarie"). Proprio in relazione ai marchi d'impresa (asset oggetto della cessione esaminata dall'Amministrazione finanziaria), l'articolo 5, comma 3, ultimo periodo, del citato decreto legislativo espressamente riconosce la rilevanza ai fini del tributo regionale dei costi d'acquisto, stabilendo che "sono comunque ammesse in deduzione quote di ammortamento del costo sostenuto per l'acquisizione di marchi d'impresa e a titolo di avviamento in misura non superiore a un diciottesimo del costo indipendentemente dall'imputazione al conto economico". A ciò va aggiunto che nell'ambito della disciplina IRAP non sono previste specifiche disposizioni relative alla determinazione del valore della produzione in relazione a operazioni realizzate in attuazione di un concordato preventivo (come, invece, previsto precedentemente alla riforma IRAP per effetto del collegamento della disciplina IRAP alle variazioni fiscali rilevati ai fini IRES per effetto dell'abrogato articolo 11-bis del decreto legislativo n. 446 del 1997); pertanto, in relazione ai componenti reddituali derivanti da queste operazioni trova applicazione l'ordinaria disciplina IRAP (laddove questi siano correttamente classificati ai fini contabili nelle voci di conto economico rilevanti ai fini del predetto tributo), tranne nel caso in cui - come sopra evidenziato - derivino da operazioni di cessione d'azienda.

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