Con il provvedimento del 15 gennaio 2019, è stato approvato il modello CU 2019 relativo all’anno 2018, unitamente alle istruzioni di compilazione, nonché del frontespizio per la trasmissione telematica e del quadro CT. Il provvedimento definisce inoltre le modalità di trasmissione all’Agenzia delle Entrate dei dati ivi contenuti. Il sostituto di imposta deve provvedere entro il 7 marzo all’invio telematico della CU all’Agenzia delle Entrate ed entro il 31 marzo alla consegna del modello al lavoratore. Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, la scadenza del 7 marzo opera solo in relazione alle CU inclusive di dati utili ai fini della dichiarazione precompilata. Viene, invece, posticipato al prossimo 31 ottobre, ossia entro il termine di presentazione del Modello 770, la scadenza per la trasmissione delle CU contenenti esclusivamente redditi esenti o non dichiarabili mediante dichiarazione precompilata. Il regime sanzionatorio L’art. 2 del D.lgs. 175 del 2014 ha introdotto l’applicazione di una sanzione pari ad euro 100 per ogni CU omessa, tardiva o errata. In termini temporali, il riferimento è alla scadenza del 7 marzo per la trasmissione telematica all’Agenzia delle Entrate, laddove applicabile. La norma, tuttavia, chiarisce che la sanzione in parola non si applica in caso di trasmissione errata, se l’invio della corretta certificazione è effettuata entro i 5 giorni successivi alla scadenza. A tal riguardo, l’art. 21 del D.lgs. n. 158 del 2015, rubricato “Violazioni in materia di certificazione unica”, ha introdotto due importanti soglie. In primo luogo, è stato fissato un limite massimo di sanzioni applicabili ad ogni sostituto d’imposta che non può eccedere euro 50.000. Viene, inoltre, prevista una riduzione forfettaria della sanzione applicabile in caso di CU omessa, tardiva o errata, se la certificazione è correttamente trasmessa entro 60 giorni dal termine del 7 marzo. In tal caso, la sanzione è ridotta ad un terzo, applicabile quindi per un importo pari ad euro 33,33, con un massimo di euro 20.000 per ogni sostituto di imposta. Si segnala che alle sanzioni sopra riportate non può applicarsi l’istituto del ravvedimento operoso, in quanto, da un punto di vista operativo, i termini del ravvedimento non sarebbero compatibili con quelli previsti per l’invio della CU e, soprattutto, per l’elaborazione da parte dell’Amministrazione della dichiarazione dei redditi precompilata. Alla luce del quadro appena esposto, il sistema sanzionatorio appare puntualmente definito nel quantum. Meno chiaro risulta invece l’ambito di applicazione, considerando che la normativa in materia non contiene specifiche indicazioni in merito al concetto di errata certificazione. Non è chiaro se il riferimento sia difatti ai soli aspetti sostanziali che possono incidere sulla determinazione del debito di imposta o se anche gli aspetti formali, come ad esempio le informazioni fornite tramite la sezione Note, siano passibili di sanzione laddove non compilati correttamente. D’altro canto, nell’incertezza della norma, ci si potrebbe anche chiedere se la sanzione sia applicabile nel caso di inesatta effettuazione delle ritenute, già regolate da un apposito sistema sanzionatorio, laddove le stesse siano coerentemente riportante nella CU. Si pensi, ad esempio, all’applicazione delle addizionali all’IRPEF con un’aliquota diversa rispetto a quella effettivamente applicabile. In tal caso, difatti, la CU predisposta in linea con le trattenute effettivamente operate sarebbe formalmente corretta, ma sostanzialmente errata. A tali incertezze, si aggiunge inoltre una scarsa esperienza in termini di applicazione effettiva da parte dell’Amministrazione Finanziaria del sistema sanzionatorio appena descritto, tale da non consentire di dipanare i dubbi appena esposti attraverso un confronto pratico con le fattispecie sanzionate. Considerato il vasto campo che potrebbe ricadere nell’ambito di applicazione della sanzione fissa di euro 100, appare quanto mai necessario un intervento chiarificatore in materia da parte delle Entrate. Valenza dichiarativa della CU e rapporti con il Modello 770 Nella successiva evoluzione normativa, la CU ha assunto una valenza dichiarativa andando, pertanto, ad affiancare il Modello 770 il quale non contiene più i quadri relativi ai redditi corrisposti e alle ritenute effettuate, ma si limita a riportare i dati di sintesi dei versamenti effettuati, delle compensazioni poste in essere ecc. Al riguardo, un punto ancora non chiaro è l’ambito applicativo delle sanzioni tipicamente connesse alle violazioni degli obblighi dichiarativi del sostituto d’imposta; ci si riferisce, in particolare, alle fattispecie della dichiarazione omessa e della dichiarazione infedele. A ben guardare, tuttavia, Il regime sanzionatorio appena descritto è regolato dall’art. 2 del D.lgs. 471 del 1997, rubricato “Violazioni relative alla dichiarazione dei sostituti di imposta”. Ora, è noto che a partire dall’anno 2016, come espressamente chiarito anche nelle premesse delle istruzioni ministeriali di compilazione del Modello 770, la dichiarazione del sostituto di imposta si compone di due parti: la Certificazione Unica ed il Modello 770. Ai fini della determinazione delle fattispecie sanzionabili, pertanto, non risulta possibile fare riferimento all’uno oppure all’altro Modello, ma occorrerà tener conto di entrambi, quali tasselli della stessa dichiarazione. L’attuale Modello 770 non prevede, difatti, la dichiarazione di alcun compenso e ciò, almeno formalmente, potrebbe rendere vana la relativa sanzione a meno che la stessa non sia riferibile alla CU. Chiarito tale aspetto, rimane comunque l’incertezza circa i due diversi regimi sanzionatori che risulterebbero conseguentemente applicabili nel caso di omessa o errata CU: quello di cui all’art. 2 del D.lgs. 471 del 1997 e quanto previsto dall’art. 2 del D.lgs. 175 del 2014. Il problema di fondo è che la sanzione di euro 100 nasce in un contesto normativo nel quale il Modello 770 rappresentava la sola dichiarazione del sostituto d’imposta, ma in questo caso avremmo due differenti sanzioni per il medesimo comportamento (infedele CU). E’ pertanto necessario, a fronte dell’evoluzione normativa, anche un adeguamento (o quantomeno un chiarimento espresso) sul regime sanzionatorio proprio della dichiarazione dei sostituti d’imposta.