Decontribuzione Sud: inapplicabile la detassazione COVID-19

Risulta inapplicabile la disciplina di cui all'articolo 10-bis del Decreto Ristori (detassazione COVID-19) all'agevolazione di cui all'articolo 27 del Decreto Agosto (Decontribuzione Sud). Lo ha chiarito l'Agenzia delle Entrate con le risposte nn. 458 e 459 del 10 novembre 2023. L'articolo 27 del Decreto Agosto stabilisce che "Al fine di contenere gli effetti straordinari sull'occupazione determinati dall'epidemia da COVID-19 in aree caratterizzate da gravi situazioni di disagio socio-economico e di garantire la tutela dei livelli occupazionali, ai datori di lavoro privati, con esclusione del settore agricolo e dei contratti di lavoro domestico, è riconosciuta, con riferimento ai rapporti di lavoro dipendente [...] un esonero dal versamento dei contributi pari al 30 per cento dei complessivi contributi previdenziali dovuti dai medesimi con esclusione dei premi e dei contributi spettanti all'Istituto nazionale per l'assicurazione contro gli infortuni sul lavoro (INAIL) [...]". Ai sensi dell'articolo 27, comma 1, ultimo periodo, del Decreto Agosto (con riferimento all'esonero contributivo relativo al periodo 1° ottobre 2020 - 31 dicembre 2020) e dell'articolo 1, comma 164, della legge di bilancio 2021 (con riferimento all'esonero contributivo relativo al periodo 1° gennaio 2021 - 30 giugno 2021), le agevolazioni sono concesse previa adozione della decisione di autorizzazione della Commissione europea nel rispetto delle condizioni previste dalla comunicazione della Commissione europea C(2020) 1863 final del 19 marzo 2020, recante «Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza del COVID19», e successive modificazioni (Temporary Framework COVID-19). Infine, per quanto riguarda l'esonero contributivo relativo al periodo dal 1° luglio 2021 al 31 dicembre 2029, il comma 165 del sopra citato articolo 1 della legge di bilancio 2021 dispone che «l'agevolazione di cui al comma 161 è concessa previa adozione della decisione di autorizzazione della Commissione europea ai sensi dell'articolo 108, paragrafo 3, del Trattato sul funzionamento dell'Unione europea e nel rispetto delle condizioni previste dalla normativa applicabile in materia di aiuti di Stato». Per completezza, si fa presente, al riguardo, che la Commissione europea ha autorizzato, ai sensi della sezione 3.1 del Temporary Framework COVID19, l'esonero contributivo di cui all'articolo 27, comma 1, del Decreto Agosto, fino al 31 dicembre 2020 (cfr. decisione C (2020) 6959 final del 6 ottobre 2020) e quello di cui all'articolo 1, commi da 161 a 168, della legge di bilancio 2021, dapprima fino al 31 dicembre 2021 (cfr. decisione C(2021) 1220 final del 18 febbraio 2021), in seguito fino al 30 giugno 2022 (cfr. decisione C(2022) 171 final dell'11 gennaio 2022). Successivamente, l'esonero contributivo in parola è stato autorizzato dalla Commissione europea fino al 31 dicembre 2022 (cfr. decisione C(2022) 4499 final del 24 giugno 2022) e fino al 31 dicembre 2023 (cfr. decisione C(2022) 9191 final del 6 dicembre 2022), subordinando l'efficacia della misura al rispetto delle condizioni di cui alla comunicazione C(2022) 1890 final del 23 marzo 2022, recante "Quadro temporaneo di crisi per misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia a seguito dell'aggressione della Russia contro l'Ucraina", e successive modificazioni (cd. Temporary Crisis Framework)». Successivamente alla prima adozione della predetta misura agevolativa, l'articolo 10-bis del decreto-legge 28 ottobre 2020, n. 137 (Decreto Ristori), convertito, con modificazioni, dalla legge 18 dicembre 2020, n. 176, ha disposto che "I contributi e le indennità di qualsiasi natura erogati in via eccezionale a seguito dell'emergenza epidemiologica da COVID-19 e diversi da quelli esistenti prima della medesima emergenza, da chiunque erogati e indipendentemente dalle modalità di fruizione e contabilizzazione, spettanti ai soggetti esercenti impresa, arte o professione, nonché ai lavoratori autonomi, non concorrono alla formazione del reddito imponibile ai fini delle imposte sui redditi e del valore della produzione ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) [...]". L'art. 10-bis del Decreto Ristori ha inteso riconoscere la non concorrenza al reddito imponibile ai fini IRES e al valore della produzione ai fini IRAP, dei "contributi" e delle "indennità" qualora vengano erogati: a) in via eccezionale a seguito dell'emergenza epidemiologica da COVID-19 (seppur diversi da quelli esistenti prima della medesima emergenza); b) da chiunque erogati; c) spettanti ai soggetti esercenti impresa, arte o professione, nonché ai lavoratori autonomi; d) indipendentemente dalle modalità di fruizione e contabilizzazione. La ratio della disposizione in esame è quella di evitare in via generalizzata che gli effetti positivi derivanti dall'erogazione dei diversi contributi (e indennità) concessi durante il periodo di emergenza COVID-19 finalizzati, com'è noto, a limitare le gravi conseguenze economico/finanziarie della crisi pandemica vengano, anche solo in parte, depotenziati dall'incidenza della tassazione dei contributi stessi. Con l'introduzione di una disposizione di carattere generale, quindi, il legislatore ha perseguito l'obiettivo di assicurare l'integrale fruizione del sostegno economico, sterilizzando la possibile incidenza dell'obbligo fiscale, con riferimento a tutte le misure di sostegno, genericamente identificate come "contributi" o "indennità", per le quali lo stesso legislatore non avesse già provveduto inserendo ab origine nella medesima norma istitutiva dell'agevolazione stessa, un'apposita previsione di irrilevanza fiscale. In linea con la suddetta ratio, costituisce, quindi, presupposto imprescindibile, ai fini dell'applicazione del citato regime di detassazione, la circostanza che al soggetto destinatario sia assegnato un "beneficio" che comporti un "vantaggio economico" effettivo e quantificabile che la norma indica in maniera generica come "contributo" o "indennità" che consista, in sostanza, in una integrazione di ricavi oppure in una partecipazione (totale o parziale) al sostenimento di determinati costi, purché rimasti "a carico" del soggetto beneficiario. Al riguardo, è opportuno ricordare che, con riferimento alle agevolazioni concesse all'interno delle Zone Franche Urbane (ZFU), tra l'altro sotto forma di esonero dei contributi sulle retribuzioni da lavoro dipendente, oltre che dal versamento delle imposte, l'Amministrazione finanziaria ha avuto modo di esprimere il proprio orientamento in ordine al relativo trattamento fiscale (nella risposta all'interrogazione parlamentare n. 506010, pubblicata il 9 luglio 2015), escludendo la configurabilità dei citati benefici come "contributi", in quanto «ai fini fiscali, l'effetto che ne deriva si sostanzia, di fatto, in una riduzione di imposta [n.d.r., o di contributi] che, coerentemente con quanto previsto in altre disposizioni agevolative, non assume autonomo rilievo perla determinazione del valore della produzione netta e delreddito stesso, indipendentemente dalle modalità di contabilizzazione adottate». Orbene, l'agevolazione contributiva di cui all'articolo 27 del Decreto Agosto si traduce, di fatto, in una generale ma temporanea e parziale riduzione dell'aliquota contributiva datoriale con il conseguente effetto di non determinare i corrispondenti costi per contributi previdenziali a carico dei datori di lavoro. Ciò implica che, in tal caso, non trova applicazione la detassazione di cui all'articolo 10-bis citato poiché altrimenti si assisterebbe ad un'amplificazione del beneficio concesso con l'esonero contributivo qui in esame, con l'effetto di incidere anche sui plafond previsti dalla disciplina sugli aiuti di Stato contenuta nel framework temporaneo COVID-19. Data l'esclusione dell'agevolazione dal perimetro applicativo dell'articolo 10-bis del Decreto Ristori, la società non dovrà apportare alcuna variazione in diminuzione in dichiarazione ai fini della determinazione del reddito imponibile IRES, né ai fini della determinazione del valore della produzione IRAP. Per completezza, si evidenzia che, in relazione alla decontribuzione relativa al periodo 1° luglio 2022-31 dicembre 2022, non troverebbe comunque applicazione la detassazione di cui al menzionato articolo 10-bis in quanto, per detto periodo, la decontribuzione non risulta "erogata" «a seguito dell'emergenza epidemiologica da COVID-19 [...] a soggetti esercenti impresa, arte o professione, nonché ai lavoratori autonomi». Infatti, per il periodo in questione (e per i successivi), la decontribuzione risulta essere "collegata" alle conseguenze negative derivanti dalla crisi ucraina, come emerge dalla circostanza che, a livello unionale, la decontribuzione in parola è stata autorizzata nell'ambito del Temporary Crisis Framework.

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