Deduzione percentuale forfettaria dei costi di produzione solo nell’accertamento induttivo puro

L'Agenzia delle Entrate deve riconoscere una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi di produzione soltanto in caso di accertamento induttivo puro ai sensi dell’articolo 39, comma 2 del Dpr 600/1973, mentre in caso di accertamento analitico o analitico presuntivo è il contribuente ad avere l’onere di provare l’esistenza di costi deducibili afferenti ai maggiori ricavi o compensi, senza che l’ufficio possa e debba procedere al loro riconoscimento forfettario. A tale conclusione è giunta la Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 28322 del 5 novembre 2019. Anche il comando generale della Guardia di Finanza ha affrontato la questione concernente il riconoscimento dei costi “presunti”, aderendo all’indirizzo prevalente della giurisprudenza di legittimità nonché dell’Amministrazione finanziaria, in base al quale tali costi sono deducibili in fase di accertamento induttivo del reddito d’impresa, mentre nell’ambito dell’accertamento analitico o analitico-induttivo la deduzione è possibile soltanto se gli stessi risultano da elementi certi e precisi. La Cassazione ha, tuttavia, operato una “apertura” interpretativa con la sentenza 12021/2015, nella quale ha ritenuto possibile il riconoscimento dei costi in esame in misura forfettaria applicando una percentuale all’ammontare dei ricavi recuperati a tassazione, a condizione che venga argomentato l’iter logico seguito al fine di pervenire a tale determinazione. La pronuncia menzionata, tuttavia, risulta essere isolata sebbene i giudici di piazza Cavour abbiano più volte riconosciuto ai contribuenti la possibilità di fornire la prova anche attraverso presunzioni semplici, rientrando le stesse a pieno titolo tra le prove tipiche. Tali presunzioni, tuttavia, devono essere sottoposte a un’attenta verifica da parte del giudice, il quale è tenuto a individuare analiticamente i fatti noti evidenziati dal contribuente, dai quali dedurre quelli ignoti. Il comma 4, lettera b, secondo periodo dell’articolo 109 consente inoltre di dedurre i costi che risultino specificamente afferenti a componenti positivi di reddito anche se non imputati al conto economico, esclusivamente «se e nella misura in cui risultano da elementi certi e precisi» e la Corte Suprema ha specificato ulteriormente che in caso di “accertamento induttivo” fondato sulle risultanze di movimenti bancari si deve tenere conto, in ossequio al principio di capacità contributiva, «anche dell’incidenza percentuale dei costi, che vanno comunque detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati” (Cassazione, sentenza n. 3777/2015). Di conseguenza, a parere dei Magistrati del Palazzaccio, «soltanto in caso di accertamento induttivo puro, ex articolo 39, comma 2, del Dpr 600 del 1973, il Fisco deve riconoscere una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi di produzione mentre in ipotesi di accertamento analitico o analitico presuntivo è il contribuente che deve dimostrare, con onere probatorio a suo carico, l’esistenza dei presupposti per la deducibilità dei costi afferenti ai maggiori ricavi o compensi, senza che l’ufficio possa o debba procedere al riconoscimento forfettario di componenti negativi» (Cassazione, sentenza n. 25317/2014). Su tale orientamento interpretativo si è allineata anche l’Agenzia con la circolare 32/E/2006, nella quale ha sostenuto che in presenza di un accertamento analitico o analitico-induttivo «nessun margine si offre all’ufficio procedente ai fini di un possibile riconoscimento di componenti negative di cui non è stata fornita dal contribuente prova certa» e tutto ciò in quanto il comma 4 dell’articolo 109 del Tuir consente la deduzione dal reddito accertato dei costi che sono serviti a produrlo, anche se non imputati al conto dei profitti e delle perdite, soltanto «se e nella misura in cui risultano da elementi certi e precisi» (Cassazione, sentenza n. 16730/2010). Sulla base delle disposizioni menzionate e dell’orientamento manifestato dalla giurisprudenza di legittimità appare pertanto complicato fornire la dimostrazione del sostenimento dei costi non documentati per il tramite di un meccanismo di calcolo forfettario.

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