Fuoriuscita immediata dal regime forfetario oltre 100mila euro

Con la circolare n. 32/E del 5 dicembre 2023, l’Agenzia delle Entrate ha fornito - seppur con un ritardo di quasi un anno rispetto all’entrata in vigore - alcuni importanti chiarimenti sulle novità in materia di regime forfetario introdotte della legge di Bilancio con effetto dal 1° gennaio 2023. Per questo motivo, tenendo conto delle norme contenute nello Statuto dei diritti del contribuente, nella circolare si legge che gli uffici dell’Agenzia valuteranno, caso per caso, la non applicabilità delle sanzioni, se riscontreranno condizioni di obiettiva incertezza in relazione a comportamenti difformi adottati dai contribuenti anteriormente alla pubblicazione del documento di prassi. Fatta questa doverosa ma importante premessa, interessanti appaiono i chiarimenti sulle conseguenze derivanti dal superamento del nuovo limite di 100.000 euro di ricavi o compensi. A tale proposito, si ricorda che la legge di Bilancio 2023: - ha innalzato da 65.000 a 85.000 euro la soglia massima di ricavi conseguiti o di compensi percepiti nell’anno precedente per poter applicare il regime agevolato; - ha integrato le cause di cessazione del regime con una fattispecie che, diversamente dalle altre, comporta la fuoriuscita dal regime già a decorrere dall’anno stesso in cui questa si manifesta; si tratta, appunto, del superamento in corso d’anno della soglia di 100.000 euro di ricavi o compensi percepiti. Di seguito, pertanto, alla luce dei suddetti chiarimenti e tenendo conto anche delle risposte ad alcuni quesiti riportati in calce alla circolare, si riassumono gli effetti che, ai fini dell’IVA e delle imposte dirette, possono verificarsi quando si supera, in corso d’anno, il limite di 100.000 euro. Rettifica dell’IVA non addebitata in rivalsa Un primo aspetto da tener presente concerne le ricadute ai fini IVA sulle fatture emesse. L’Agenzia fa notare che siccome la norma parla di compensi “percepiti”, ciò che rileva ai fini del superamento del limite di 100.000 euro è l’incasso dei medesimi e non l’emissione della relativa fattura. Ciò significa che - se l’incasso avviene contestualmente all’emissione della fattura che determina il superamento del limite di 100.000 euro in corso d’anno questa deve esporre l’IVA a debito; - se, invece, l’incasso avviene in un momento successivo all’emissione della fattura gli obblighi ai fini IVA vanno assolti a partire dal momento in cui è stato incassato il corrispettivo dell’anzidetta operazione e la fattura va integrata anche se emessa antecedentemente all’incasso stesso. L’Agenzia, dunque, sottolinea il concetto secondo cui l’incasso del corrispettivo che ha comportato il superamento di 100.000 euro rappresenta per il contribuente la linea di demarcazione tra la fuoriuscita dal regime forfetario e l’ingresso nel regime ordinario, con i conseguenti adempimenti ai fini IVA (come, ad esempio, le liquidazioni periodiche e la dichiarazione annuale). A tale proposito, in una delle risposte contenute nella circolare, si chiarisce che l’applicazione del regime ordinario IVA interessa l’operazione il cui incasso comporta il superamento del limite, anche se la relativa fattura è stata emessa in costanza di regime forfetario, e le operazioni fatturate successivamente all’incasso che ha comportato il superamento del limite di 100.000 euro. Pertanto, non è possibile “scindere” il corrispettivo oggetto di fatturazione, non assoggettando ad IVA l’operazione fino all’importo che concorre al raggiungimento della soglia di 100.000 euro. Effetti sulla dichiarazione IVA annuale Quanto detto sopra ha delle importanti conseguenze ai fini della compilazione della dichiarazione IVA. In particolare, va precisato che nella dichiarazione IVA relativa all’anno nel quale è stata superata la soglia di 100.000 euro, occorre riportare, oltre all’operazione il cui incasso ha comportato la fuoriuscita dal regime forfetario, tutte le operazioni (attive e passive) fatturate (pur essendo state effettuate in costanza di regime forfetario) successivamente al suddetto incasso e tutte le operazioni (attive e passive) effettuate (e fatturate) successivamente all’incasso che ha comportato la fuoriuscita dal regime agevolato. Rimangono, invece, nell’alveo della disciplina del regime forfetario le operazioni fatturate anteriormente all’incasso che ha comportato il superamento del limite; tali operazioni non devono, quindi, essere riportate nella dichiarazione annuale (relativa alla frazione di anno in cui il contribuente transita nel regime ordinario), neppure se il corrispettivo di tali operazioni venga incassato successivamente a quello che ha comportato il superamento del limite di 100.000 euro. Per capire meglio questi concetti, nella circolare vengono riportati alcuni esempi numerici ai quali si rimanda per approfondimenti. Rettifica dell’IVA non detratta Riguardo all’IVA sugli acquisti che, in costanza di regime forfetario non è stata detratta, se si passa dal regime agevolato a quello ordinario è possibile effettuare la rettifica dell’imposta sugli acquisti di beni ammortizzabili (a determinate condizioni) e di beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati al momento dell’incasso del corrispettivo dell’operazione che comporta il superamento del predetto limite. Poiché il cambiamento di regime avviene in corso d’anno, la rettifica dell’imposta non detratta va operata, quindi, tenendo conto della natura dei beni acquistati (capitale circolante ovvero cespiti ammortizzabili) e, ove necessario, del periodo compreso fra la data dell’acquisto e la data di fuoriuscita dal regime forfetario. In tale ultimo caso, l’Agenzia precisa che il calcolo della rettifica della detrazione va effettuato considerando il numero dei mesi intercorrenti tra la data di acquisto del bene e quella di fuoriuscita dal regime forfetario. Occorre inoltre prestare particolare attenzione in caso di acquisto dei cespiti ammortizzabili perché ciò può comportare diversi interventi in contabilità IVA in dipendenza di altrettanti passaggi fra il regime ordinario e forfetario, stante l’ampio periodo di osservazione (cinque o dieci anni) entro cui operare le eventuali rettifiche in aumento o in diminuzione (a tale proposito, nella circolare viene dettagliata una serie di situazioni particolari che possono presentarsi). Effetti per imposte dirette e ritenute Il passaggio in corso d’anno al regime ordinario per superamento del limite di 100.000 euro comporta anche alcune conseguenze ai fini delle imposte dirette e sugli obblighi di subire (o effettuare) le ritenute d’acconto. Volendo sintetizzare, con riguardo alle imposte dirette, il contribuente rientra nel regime ordinario sin dall’inizio dell’anno. Su questo aspetto, viene precisato che l’eventuale mancata rettifica dell’IVA secondo le modalità sopra descritte non può avere riflessi ai fini della determinazione del reddito in quanto, secondo l’Agenzia, in tale ipotesi l’indetraibilità dell’IVA non deriva da cause oggettive che precludono l’esercizio del relativo diritto, bensì da una valutazione discrezionale del contribuente. Quanto alle ritenute, che non vanno subite e applicate (salvo quelle su lavoro dipendente) se si è nel regime forfetario, va detto che: - esse devono essere applicate, in via generale, ai compensi del professionista per le prestazioni che comportano il superamento del limite di 100.000 euro percepiti e per quelle successive, ma non anche (retroattivamente) ai compensi incassati prima. - qualora l’operazione sia stata fatturata anticipatamente (rispetto all’incasso), in costanza di regime forfetario, l’incasso che comporta il superamento della soglia di 100.000 euro deve essere assoggettato a ritenuta; - su tutti i compensi percepiti successivamente all’incasso che comporta il superamento della soglia di 100.000 euro devono essere operate le ritenute, indipendentemente dalla data di fatturazione delle stesse. Analogamente, per le operazioni passive, il professionista assume il ruolo di sostituto d’imposta solo a decorrere dal primo pagamento da effettuarsi successivamente al superamento del limite (anche laddove l’eventuale fattura già ricevuta non indichi l’importo della ritenuta). Casi particolari Nella circolare n. 32/E/2023 vengono riportati alcuni chiarimenti alle domande poste dagli operatori sulle novità. Tra le altre cose viene precisato che: - il contribuente che nel 2023 supera la soglia di 100.000 euro di ricavi o compensi fuoriuscendo immediatamente dal regime forfetario, se nel 2024 consegue ricavi o compensi in misura pari o inferiore a 85.000 euro, può rientrare nel regime forfetario a partire dal 2025, fermo restando il rispetto delle altre condizioni; - il superamento di 100.000 euro di ricavi o compensi percepiti rappresenta una fattispecie “speciale” di cessazione del regime forfetario, da intendersi in termini assoluti, considerando, a tal fine, i ricavi o i compensi concretamente percepiti; ciò vuol dire che se il contribuente intraprende l’attività in corso d’anno, il superamento del limite di 100.000 euro deve essere verificato senza confrontare il volume dei ricavi o dei compensi alla frazione d’anno di attività (detto in altri termini, a differenza del superamento del limite di 85.000 euro, ai fini del calcolo per il superamento di 100.000 euro non si effettua il ragguaglio ad anno); - chi ha aderito, ad esempio nel 2021, alla contabilità ordinaria può applicare dal 1° gennaio 2023 il regime forfetario se nel 2022 ha percepito ricavi o compensi pari o inferiori a 85.000 euro, senza necessariamente, quindi, rispettare il vincolo triennale di permanenza nel regime ordinario; - nella comunicazione liquidazioni periodiche IVA, da presentare in relazione al periodo (mese/trimestre) nel corso del quale si fuoriesce dal regime forfetario, non deve essere compresa l’IVA a debito derivante dalle operazioni in reverse-charge effettuate in costanza di regime forfetario.

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