In GU il decreto razionalizzazione delle imposte indirette

Nella Gazzetta Ufficiale n. 231 del 2 ottobre 2024 è stato pubblicato il D.Lgs. n. 139/2024, recante disposizioni per la razionalizzazione dell’imposta di registro, dell’imposta sulle successioni e donazioni, dell’imposta di bollo e degli altri tributi indiretti diversi dall’IVA. Il testo, approvato in esame definitivo dal Consiglio dei Ministri il 7 agosto, riprende in gran parte il contenuto dello schema di decreto già approvato in esame preliminare il 9 aprile. Si tratta, dunque, di un provvedimento normativo volto a dare attuazione ai principi e ai criteri direttivi previsti dall’art. 10 della legge 9 agosto 2023, n. 111, di delega al Governo per la riforma fiscale, concernenti la razionalizzazione dei tributi indiretti diversi dall’imposta sul valore aggiunto. In particolare, alcune disposizioni apportano modifiche alla disciplina dell’imposta di successione e donazione proprio in conformità ai principi di semplificazione e razionalizzazione posti dalla legge delega; altre sono, invece, relative all’imposta di registro, all’imposta di bollo, alle tasse ipotecarie, ai tributi speciali catastali e agli altri tributi speciali previsti per i servizi resi dagli uffici dell’Agenzia delle Entrate. Inter alia, il legislatore ha colto anche l’occasione per introdurre importanti semplificazioni alle modalità di accesso telematico alle banche dati ipotecaria e catastale e alle modalità di aggiornamento delle intestazioni catastali. Tanto premesso in termini generali, approfondiamo le principali e più rilevanti modificazioni al Testo Unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni (D.Lgs. n. 346/1990, TUS). Imposta sulle successioni e donazioni Le modifiche alla disciplina del trust Il trust è sicuramente il protagonista del decreto legislativo poichè la sua disciplina trova finalmente collocazione a livello normativo, non solo all’art. 1, D.Lgs. n. 346/1990, ma anche agli articoli 2, comma 2-bis, 4-bis, 28, comma 2, 31, comma 2, 55 comma 1-bis e 56. Vediamo ora cosa dispongono tali previsioni. Innanzitutto, l’art. 1, D.Lgs. n. 346/1990 include anche i trasferimenti derivanti da trust e da altri vincoli di destinazione, insieme ai trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte, per donazione o a titolo gratuito, tra quelli assoggettati all’imposta sulle successioni e donazioni. Inoltre, è introdotta anche una precisazione sull’ambito territoriale dell’imposta sulle successioni e donazioni: infatti, se il disponente è residente nello Stato italiano al momento della “separazione patrimoniale” l’imposta è dovuta in relazione a tutti i beni e diritti trasferiti ai beneficiari, mentre se il disponente è residente all’estero l’imposta è dovuta limitatamente ai beni e diritti esistenti nel territorio dello Stato trasferiti al beneficiario. Nella disposizione non trova però spazio una specifica regolamentazione di tutte quelle ipotesi in cui vi siano dei trasferimenti di residenza del disponente del trust in itinere da e verso il nostro Paese, lasciando, dunque, alcuni dubbi per il futuro. Ma la vera novità risiede nella disposizione di cui all’art. 4-bis del TUS poiché introduce la facoltà, per il disponente del trust o, in caso di trust testamentario, per il trustee, di optare per la corresponsione dell’imposta in via anticipata, ossia al momento dell’apporto dei beni e diritti in trust, sia che tale apporto avvenga ad opera del disponente per atto inter vivos, sia nell’ipotesi in cui il trasferimento di beni in trust avvenga a seguito dell’apertura della successione di quest’ultimo. Nel caso in cui si eserciti tale opzione, verrà applicata l’imposta sulle successioni e donazioni con le aliquote (4% - 6% - 8%) e franchigie (1 milione o 100.000 euro) ordinarie calcolate sul valore complessivo dei beni e dei diritti trasferiti, salvo non sia possibile determinare, al momento dell’apporto ovvero dell’apertura della successione, “la categoria di beneficiario”. Tralasciando il fatto che sia ancora alquanto vaga la formula utilizzata dal legislatore (non è certo più chiara rispetto alla precedente - “beneficiari individuati”) e che in quest’ultima ipotesi il legislatore applichi una maggiorazione dell’imposta, prevedendo l’aliquota più elevata (attualmente 8%), senza applicazione delle franchigie previste ex lege, merita sottolineare che tale disposizione consente di “cristallizzare” in via definitiva il momento impositivo: se la scelta venisse effettuata oggi, vi sarebbe quindi applicazione delle favorevoli aliquote e franchigie ad oggi vigenti (cfr. supra). Di contro, l’imposta versata volontariamente in sede di apporto non sarà restituita nei casi in cui non si realizzi il trasferimento dei beni e diritti a favore del beneficiario del trust. Sul punto, spetterà poi al direttore dell’Agenzia delle Entrate emanare un provvedimento mediante il quale verranno stabilite le modalità attuative delle disposizioni in parola e verranno dettate disposizioni al fine conciliare la nuova disciplina con quanto fino ad ora previsto in base alla circolare n. 34/E. Interessante è anche la scelta del legislatore di citare espressamente il “trust testamentario”, senza però fornire ulteriori precisazioni su cosa debba intendersi con tale nozione. In mancanza di chiarimenti, sarà più difficile per gli operatori del settore, e per tutti i soggetti interessati, acquisire maggiore consapevolezza circa chi sia il soggetto che possa optare per la corresponsione dell’imposta sulle successioni in occasione dell’apertura della successione e chi sia il soggetto obbligato alla presentazione e trasmissione in via telematica della dichiarazione di successione (peraltro da ultimo semplificata anche nelle modalità di sua compilazione). Merita, poi, ricordare, in vista di operazioni relative a trust effettuate all’estero che, però, coinvolgono soggetti residenti in Italia, che sono soggetti a registrazione in termine fisso anche gli atti aventi a oggetto donazioni, dirette o indirette, nonché gli atti di istituzione e di dotazione dei trust formati all’estero nei confronti di beneficiari residenti nello Stato. Trasferimenti di aziende, quote e azioni Quanto, invece, alla nuova formulazione dell’art. 3, comma 4-ter, D.Lgs. n. 346/1990, si apprezza che il legislatore abbia voluto introdurre specifiche previsioni in base alle quali l’esenzione fiscale dall’imposta sulle successioni e donazioni risulta subordinata alla prosecuzione dell’attività d’impresa, al mantenimento della posizione di controllo o alla titolarità della quota. Ecco che in caso di aziende o rami di esse, gli aventi causa devono, per soddisfare il presupposto temporale, proseguire l’esercizio dell’attività di impresa per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento; in caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’art. 73, comma 1, lettera a), TUIR, l’agevolazione si applica a condizione che gli aventi causa detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento; mentre in caso di “altre quote sociali” (senza però ulteriormente sbilanciarsi su quali siano, effettivamente, tali altre quote) il beneficio spetta a condizione che gli aventi causa detengano la titolarità delle quote per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento. Ma ancora più rilevante è che il legislatore abbia voluto ammettere a godere dell’agevolazione anche i trasferimenti di quote sociali e azioni che consentano al beneficiario di integrare il controllo già esistente nella società, contrariamente all’interpretazione dell’Agenzia delle Entrate ribadita anche da ultimo nella risposta a interpello n. 72 del 2024. Si accoglie anche con favore che sia stata colta l’occasione per recepire anche a livello normativo (cfr. Cass. sentenza n. 5674 del 23 febbraio 2023) l’applicabilità dell’agevolazione anche ai trasferimenti di partecipazioni in società residenti in Paesi appartenenti all’Unione europea o allo Spazio economico europeo o (anche) in Paesi che garantiscono un adeguato scambio di informazioni alle medesime condizioni previste per i trasferimenti di quote sociali e azioni di soggetti residenti, nell’ottica di garantire il rispetto della libertà di stabilimento di iniziative economiche nel territorio dell’Unione europea sancita dall’art. 49 TFUE. Svincolo degli attivi del de cuius caduti in successione Interessante anche la previsione, introdotta nel testo definitivo del decreto legislativo in commento, di cui all’art. 48, D.Lgs. n. 346/1990, che prevede che le banche e gli altri intermediari finanziari possano procedere, anche prima della presentazione della dichiarazione di successione, con lo svincolo degli attivi del de cuius caduti in successione nei limiti del valore necessario all’unico erede, con età anagrafica non superiore ai 26 anni e nel caso in cui vi siano beni immobili nell’asse ereditario, per effettuare il versamento delle imposte catastali, ipotecarie e di bollo. Imposta di bollo Con riguardo all’imposta di bollo, si sottolinea, quale interessante novità, l’introduzione della facoltà (art. 25, comma 3-bis, TUR) di integrare la dichiarazione dell’imposta di bollo (utilizzando i modelli conformi a quelli approvati per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione, nei modi e nei termini stabiliti dalla legge) al fine di correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l’indicazione di un maggiore o di un minore imponibile o, comunque, di un maggiore o di un minore debito d’imposta ovvero di un maggiore o di un minore credito. Imposta di registro Quanto, infine, all’imposta di registro, l’intervento legislativo si è concentrato su una generale razionalizzazione dell’imposta per gli atti di trasferimento di azienda o rami d’azienda, per gli atti di divisione ereditaria, per i provvedimenti di condanna dell’autorità giudiziaria, per i contratti aventi a oggetto il trasferimento di diritti edificatori nonché per i contratti preliminari. In aggiunta, sempre in materia di imposta di registro, il testo definitivo prevede anche che per le rendite costituite anteriormente all’entrata in vigore del decreto legislativo in commento, laddove il tasso di interesse legale risulti uguale o inferiore allo 0,1%, si assumono i coefficienti risultanti dal prospetto allegato al decreto del MEF del 21 dicembre 2015 ai fini della determinazione della base imponibile delle rendite vitalizie di cui all’art. 46, comma 2, lettera c) TUR. Tasse per i servizi catastali ipotecari e catastali e tributi speciali Con riferimento alle tasse per i servizi catastali ipotecari e catastali e ai tributi speciali per i servizi resi dall’Agenzia delle Entrate, al testo del decreto legislativo sono state allegate le tabelle ad essi relativi a conferma del fatto che è intenzione del legislatore, sulla scia dei principi e criteri direttivi della legge delega sulla riforma fiscale, razionalizzare la disciplina dei tributi speciali dovuti per i diritti correlati al rilascio o all’accesso di documenti e certificati da parte dell’Amministrazione finanziaria, nonché delle tasse dovuti per i servizi ipotecari e catastali. Alla luce di quanto rappresentato, il decreto legislativo appena entrato in vigore è da accogliere positivamente, anche se avrebbe potuto rappresentare anche una buona occasione per fornire qualche chiarimento in più su alcune disposizioni normative.

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