Niente accertamento fondato sugli studi di settore se lo scostamento è minimo

È illegittimo l'accertamento qualora lo scostamento tra l'importo dei ricavi dichiarati e quelli calcolati in base agli studi di settore sia di appena il 4,6% ai fini Iva e dell’1,90% ai fini Ires ed Irap, tenendo conto del ricavo minimo ammissibile, e del 4,74% tenendo conto del ricavo "puntuale". Lo ha stabilito la Corte di Cassazione con l'ordinanza n. 8854 del 29 marzo 2019. IL FATTO L'Agenzia delle Entrate, utilizzando gli studi di settore, accertava nei confronti di una Srl - esercente attività di vendita di ricambi ed accessori per telefonia - uno scostamento tra l'ammontare dei ricavi dichiarati nel modello Unico 2005, per l'anno 2004, e quello derivante dalla applicazione degli studi di settore. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso, con sentenza che veniva confermata dalla Commissione tributaria regionale, la quale rilevava che la contribuente fosse stata convocata in sede di contraddittorio, che le "eccezioni" poste dall'appellante non fossero sufficienti a modificare i risultati degli studi di settore, che la contribuente non avesse assolto all'onere della prova, che solo in sede di appello, la società avesse contestato che non vi fosse "grave incongruenza" tra i ricavi dichiarati e quelli accertati in base agli studi di settore. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la società, ritenendo insussistenti le gravi incongruenze, in quanto il volume di affari dichiarato, ai fini Iva, era di € 3.789.335,00, mentre il volume di affari accertato in base agli studi di settore era di € 3.966.760,00, con una differenza del 4,68%. Anche la differenza degli importi ai fini Ires era dell’1,90% nel rapporto tra ricavi dichiarati (€ 3.741.962,00) e ricavo minimo ammissibile (€ 3.812.877,00) e del 4,74% nella differenza tra ricavi dichiarati e ricavo puntuale (€ 3.919.387,00). LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso. In precedenza la Suprema Corte ha ritenuto come scostamenti solo lievi, e quindi inidonei alla rettifica dei redditi quelli del 4,23% (Cass., 14 luglio 2017, n. 17486), del 7% (Cass., 26 settembre 2014, n. 20414), del 10% (Cass., 2637/2019), del 21 % (Cass., 10 novembre 2015, n. 22946), con la precisazione che la nozione di "grave incongruenza" non può essere ricavata avendo riguardo in via assoluta a precise soglie quantitative fisse di scostamento, essendo, invece, la nozione di indici di natura relativa da adattare a plurimi fattori propri della singola situazione economica, del periodo di riferimento ed in generale della stessa storia commerciale del contribuente destinatario dell'accertamento, oltre che del mercato e del settore di operatività. Pertanto, al fine di individuare divergenze significative tra i ricavi dichiarato e quelli risultanti dagli studi di settore, si può anche fare riferimento all'art. 2 comma 1, lettera a del d.p.r. n. 570/96 ("regolamento per la determinazione dei criteri in base ai quali la contabilità ordinaria è considerata inattendibile, relativamente agli esercenti attività di impresa, arti e professioni"), il quale dispone: "ai medesimi fini indicati nel comma 1, le contraddizioni tra le scritture obbligatorie e i dati e gli elementi direttamente rilevati sì considerano gravi e rendono altresì inattendibile la contabilità ordinaria degli esercenti attività di impresa, quando: a) i valori rilevati a seguito dì ispezioni o verifiche, anche parziali ... abbiano uno scostamento, rispetto a quelli indicati in contabilità, superiore al 10 per cento del valore complessivo delle voci interessate, a condizione che tale scostamento non sia riconducibile a errata applicazione dei criteri di valutazione ovvero di imputazione temporale". Analogamente al comma 2 lettera b) dell'art. 1 del d.p.r. n. 570/96, si prevede che "tali contraddizioni" si considerano "gravi" quando "non risultano indicati in alcuna delle scritture contabili o, in mancanza dell'obbligo di indicazione nelle stesse, in altra documentazione attendibile, uno o più beni strumentali ... il cui valore complessivo sia superiore al 10 per cento di quello di tutti i beni strumentali utilizzati". Nella specie, lo scostamento tra l'importo dei ricavi dichiarati dalla società e quelli calcolati in base agli studi di settore era di appena il 4,6% ai fini Iva e dell’1,90% ai fini Ires ed Irap, tenendo conto del ricavo minimo ammissibile, e del 4,74% tenendo conto del ricavo "puntuale". Tale scostamento risultava molto modesto, soprattutto in relazione all'ammontare dei ricavi dichiarati pari ad € 3.789.335,00 a fronte della somma di € 3.966.760,00 accertati in base agli studi di settore, sicché non si era verificata una divergenza significativa tale da giustificare l'emissione dell'avviso di accertamento.

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