Prestazioni di cura presso strutture sanitarie private non convenzionate: il trattamento IVA

La disciplina IVA delle prestazioni di cura presso strutture sanitarie private non convenzionate prevede, a seconda della modalità con la quale la prestazione è resa, un regime IVA di esenzione ovvero di imponibilità al 10%; in alcuni casi, l’IVA si applica in misura ordinaria. Il trattamento di esenzione IVA comporta una minore spesa per il paziente, mentre per il soggetto che rende la prestazione esente si riduce il pro-rata di detraibilità. Quanto è il risparmio? Chi Cliniche e case di cura non convenzionate che effettuano prestazioni sanitarie ai soggetti ricoverati. Cosa Le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione rese alla persona nell'esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza (art. 99 del Testo Unico delle leggi sanitarie, R.D. 27 luglio 1934, n. 1265 ovvero individuate dal D.M. 17 maggio 2002) sono esenti da IVA (art. 10, comma 1, n. 18, D.P.R. n. 633/1972). Sono esenti da IVA anche “le prestazioni di ricovero e cura rese da enti ospedalieri o da cliniche e case di cura convenzionate [...] compresa la somministrazione di medicinali, presidi sanitari e vitto” (art. 10, comma 1, n. 19, D.P.R. n. 633/1972). In via di principio, il regime di esenzione di cui al n. 18) è applicabile alle prestazioni di natura sanitaria, sia dirette all’accertamento diagnostico che alla cura, rese al paziente non ricoverato dai medici e dagli esercenti una professione sanitaria o un’arte ausiliaria (risoluzione 27 dicembre 1989, n. 550555 e circolare 14 aprile 1983, n. 40). Di contro, le analoghe prestazioni rese a soggetti ricoverati, in quanto ricomprese nella prestazione tipica di ricovero e cura (c.d. ospedalizzazione), di cui al n. 19) sopra richiamato, soggiacciono allo stesso trattamento tributario applicabile a quest’ultima. In particolare, l’esenzione prevista dal n. 19) si riferisce alle prestazioni sanitarie rese dagli “enti ospedalieri” (previsti dall’art. 2 della legge n. 132/1968 e aboliti dalla riforma sanitaria iniziata nel 1978, che ha via via introdotto nuove figure nell’ambito della rete ospedaliera pubblica del servizio sanitario nazionale) che sono esenti da IVA tour court, e quelle rese da “cliniche e case di cura”, per le quali l’esenzione si applica solo se tali strutture sono “convenzionate”. Il termine “convenzionate” identifica “le cliniche o case di cura che, sulla base di convenzioni stipulate con regioni, casse mutue, enti, etc., effettuano prestazioni sanitarie ad assistiti o convenzionati a condizioni sociali analoghe a quelle rese dagli organismi sanitari pubblici, nel senso cioè che le tariffe applicate siano corrispondenti a quelle praticate per le prestazioni rese in regime di convenzione con le regioni” (circolare n. 40 del 14 aprile 1983, ribadita, sul punto, dalla risposta a interpello n. 339 del 12 maggio 2021). Per effetto delle modifiche recate dall’art. 18, comma 1, lettera a), D.L. n. 73/2022, convertito dalla legge n. 122/2022, sono inoltre esenti da IVA le prestazioni sanitarie che costituiscono una componente di una prestazione di ricovero e cura resa alla persona ricoverata da un soggetto diverso da quelli di cui al numero 19) (ad esempio, da una clinica o casa di cura non convenzionata), quando tale soggetto a sua volta acquisti la suddetta prestazione sanitaria presso un terzo (ad esempio, un medico) e per l'acquisto trovi applicazione l'esenzione di cui al n. 18); in tal caso, l'esenzione opera per la prestazione di ricovero e cura fino a concorrenza del corrispettivo dovuto da tale soggetto al terzo. Sulla base delle disposizioni citate, “le prestazioni di ricovero e cura […] compresa la somministrazione di medicinali, presidi sanitari e vitto”, godono del regime di esenzione IVA, ai sensi dell’art. 10, n. 19), D.P.R. n. 633/1972: - se rese da organismi sanitari pubblici; - se rese da strutture private che siano “convenzionate”, cioè che operino sulla base di convenzioni stipulate con il Servizio Sanitario, a condizioni sociali analoghe a quelle rese dagli organismi sanitari pubblici (nel caso in cui siano applicate tariffe superiori a quelle fissate nelle convenzioni stipulate con le Regioni, “i relativi corrispettivi devono essere assoggettati al tributo limitatamente all'ammontare eccedente quello delle tariffe praticate dalle regioni” - cfr. circolare 14 aprile 1983, n. 40 e risposta a interpello 12 maggio 2021, n. 339). Nel caso di prestazioni di ricovero e cura rese da cliniche e case di cura non convenzionate, l’esenzione si applica fino a concorrenza delle eventuali prestazioni rese da terzi (per esempio, chirurgo, anestesista) quando la struttura privata non convenzionata a sua volta acquisti la prestazione sanitaria presso il terzo e per l'acquisto trovi applicazione l'esenzione di cui al n. 18); in questo caso, l'esenzione opera per la prestazione di ricovero e cura fino a concorrenza del corrispettivo dovuto da tale soggetto al terzo. Per le prestazioni di ricovero e cura, comprese le prestazioni di maggiore comfort alberghiero, diverse da quelle esenti si applica l’aliquota IVA del 10% (n. 120) della tabella A, parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972). Tale aliquota ridotta si applica anche: - alle prestazioni di alloggio rese agli accompagnatori delle persone ricoverate dai soggetti di cui all’art. 10, comma 1, n. 19) (organismi pubblici e cliniche e case di cura convenzionate), e da cliniche e case di cura non convenzionate; - alle prestazioni di maggiore comfort alberghiero rese a persone ricoverate presso i soggetti di cui all’art. 10, comma 1, n. 19) (organismi pubblici e cliniche e case di cura convenzionate). Invece, alle prestazioni di maggiore comfort alberghiero rese a persone ricoverate presso cliniche e case di cura non convenzionate si applica l’aliquota ordinaria. Come La clinica può operare tramite professionisti esterni che effettuano la prestazione in regime libero professionale rendendo la prestazione direttamente al paziente, in esecuzione di un rapporto contrattuale intrattenuto direttamente con il paziente stesso, presso i locali messi a disposizione dalla clinica o casa di cura. In questo caso, la clinica emette fattura al paziente per la parte relativa alla messa a disposizione dei locali, al ricovero e alle prestazioni di alloggio e vitto. La clinica può rendere una prestazione completa di ricovero, cura, vitto e alloggio al paziente, per il tramite di medici professionisti. In questo caso, il professionista esterno rende la prestazione alla clinica. La clinica può rendere la prestazione al paziente utilizzando personale dipendente. In tal caso, la clinica rende al paziente una prestazione completa di ricovero, cura, vitto e alloggio, senza acquistare prestazioni da soggetti esterni. Quando Le prestazioni di ricovero e cura si considerano effettuate al momento di pagamento del corrispettivo. Pertanto, è in tale momento che il soggetto obbligato deve applicare il regime di esenzione o di imponibilità, secondo l’aliquota IVA prevista. Calcola il risparmio Il trattamento di esenzione IVA comporta una minore spesa per il paziente mentre per il soggetto che rende la prestazione esente si riduce il pro-rata di detraibilità. Risparmio % Caso n. 1 Una clinica non convenzionata effettua un intervento chirurgico nei confronti di un paziente, per il tramite di personale sanitario professionista. La spesa complessiva è così articolata: - retta giornaliera di degenza in regime di ricovero (3 giorni): 540 euro - intervento chirurgico: 3.500 euro - totale: 4.040 euro Il personale medico fattura alla clinica, per l’intervento, il corrispettivo complessivo di 3.000 euro, esente da IVA (art. 10, n. 18). La clinica emette fattura nei confronti del paziente così composta: - degenza: 540 + 54 (IVA al 10%) = 594 euro - intervento chirurgico: 3.000 euro esente da IVA - intervento chirurgico: 500 + 50 (IVA al 10%) = 550 euro Totale dovuto dal paziente: 4.144 euro (di cui 104 di IVA) Per la clinica, l’importo di 3.000 euro, fatturato al paziente in regime di esenzione, concorre a formare il pro-rata di indetraibilità, riducendo quindi la detrazione dell’IVA. Caso n. 2 Una clinica non convenzionata effettua un intervento chirurgico reso dal medico professionista al paziente, in esecuzione di un rapporto intrattenuto dal medico direttamente con il paziente, presso i locali messi a disposizione dalla clinica. La spesa complessiva è così articolata: - retta giornaliera di degenza in regime di ricovero (3 giorni): 540 euro - messa a disposizione della sala operatoria: 500 euro - totale: 1.040 euro Il personale medico fattura direttamente al paziente in esenzione di IVA (art. 10, n. 18). La clinica emette fattura nei confronti del paziente così composta: - degenza: 540 + 54 (IVA al 10%) = 594 euro - messa a disposizione della sala operatoria: 500 + 50 (IVA al 10%) = 550 euro Totale dovuto dal paziente alla clinica: 1.144 euro (di cui 104 euro di IVA) Ipotizzando che il costo dell’intervento chirurgico sia il medesimo del caso 1, la situazione complessiva per il cliente non muta. Per la clinica, invece, aumenta la percentuale di detraibilità, in quanto le operazioni esenti sono effettuate direttamente dal personale medico. Caso n. 3 Una clinica non convenzionata effettua un intervento chirurgico nei confronti di un paziente, per il tramite di personale sanitario interno. La spesa complessiva è così articolata: - retta giornaliera di degenza in regime di ricovero (3 giorni): 540 euro - intervento chirurgico: 3.500 euro - Totale: 4.040 euro (da fatturare al paziente) La clinica emette fattura nei confronti del paziente così composta: - degenza: 540 + 54 (IVA al 10%) = 594 euro - intervento chirurgico: 3.500 + 350 (IVA al 10%) = 3.850 euro Totale dovuto dal paziente: 4.444 euro (di cui 404 euro di IVA) Il costo per il paziente aumenta. Per la clinica migliora la percentuale di detraibilità in quanto non effettua operazioni esenti.

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