Quadro RW omesso per diversi anni: sanzione più pesante

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 11849 depositata il 5 maggio 2023, ha sancito che qualora il contribuente ometta, per diversi anni, di presentare il quadro RW opera la continuazione precisamente ai sensi dell’art. 12 comma 5 del DLgs. 472/97, con aumento della sanzione prevista per la violazione più grave dalla metà al triplo. Appare interessante notare come i giudici di legittimità respingano in modo espresso la tesi dell’Ufficio, secondo cui la continuazione opera ma su una base di calcolo più elevata, dovendosi applicare anche gli aumenti del primo comma del menzionato art. 12. Si tratta di un aspetto molto importante sul quale, almeno per quanto ci consta, non si registrano interventi espressi della giurisprudenza, anche se varie volte questa ha stabilito come operi il solo art. 12 comma 5 del DLgs. 472/97 (in tema di tributi locali, Cass. 30 giugno 2021 n. 18447, Cass. 19 gennaio 2021 n. 728). L’art. 12 del DLgs. 472/97, in tema di cumulo giuridico e continuazione, stabilisce che: - è punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave aumentata da un quarto al doppio chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi o commette, pure con più azioni od omissioni, violazioni formali della medesima disposizione (comma uno); - la sanzione di cui al punto precedente si applica anche a coloro i quali, in tempi diversi, commettono più violazioni che, nella loro progressione, pregiudicano o tendono a pregiudicare la determinazione dell’imponibile ovvero la liquidazione altresì periodica del tributo (comma 2); - se le violazioni rilevano ai fini di più tributi, la sanzione base cui riferire l’aumento è quella più grave aumentata di un quinto (comma 3); - se violazioni della stessa indole vengono commesse in periodi d’imposta diversi, si applica la sanzione base aumentata dalla metà al triplo (comma cinque). Il caso sottoposto all’esame della Corte riguarda le violazioni che si ripetono su più anni non collegate ad un tributo, il che si verifica per il modulo RW e in generale per le omesse/irregolari comunicazioni previste dalla legge fiscale. Non entra quindi in gioco il terzo comma, non trattandosi di violazioni su imposte. Nella maggioranza delle ipotesi si è in presenza di violazioni della stessa indole, pertanto non sembra emergano dubbi né sull’applicabilità della sanzione unica né sulle relative modalità di quantificazione. Prendendo come esempio il caso esaminato dalla sentenza, se per vari anni si omette il quadro RW e la sanzione è di 520.000 vecchie lire per anno, la sanzione unica è pari a 780.000 (520.000 aumentato della metà, volendo applicare l’aumento minimo; 520.000 + 260.000 = 780.000). Non è invece così per la prassi. Secondo la C.M. 5 luglio 2000 n. 138, § 2.1, “ai fini dell’applicazione della sanzione unica di cui al comma 5, è sempre necessario che le violazioni relative a più periodi d’imposta, sussumibili nel concetto di «stessa indole», siano di carattere formale, come stabilito dal comma 1 dell’articolo 12, oppure che le stesse tendano a pregiudicare, nella loro progressione, la determinazione dell’imponibile ovvero la liquidazione anche periodica del tributo di ciascun periodo, come previsto dal comma 2 dello stesso articolo. Prima di estendere il cumulo a più periodi d’imposta in base al nuovo criterio, pertanto, è necessario verificare che sussista il concorso di violazioni formali o la progressione. Anche sul piano testuale, il comma 5 prevede che l’aumento di sanzione deve essere operato su una «sanzione base», i cui criteri di individuazione e di calcolo sono peraltro dettati dai commi 1, 2 e 3”. In altre parole, ci sarebbe un indissolubile legame tra il primo e il quinto comma, dunque prima si applicherebbe l’aumento dalla metà al triplo e poi quello da un quarto al doppio. I giudici, nella sentenza di ieri hanno invece stabilito che “il comma 5 prende a specifico riferimento il caso di violazioni aventi la stessa indole commesse in periodi di imposta diversi; pertanto va escluso che possa trovare applicazione la diversa disciplina del cumulo giuridico previsto dal comma 1, non ravvisandosi né l’unicità della condotta, né la natura formale delle violazioni della stessa disposizione di legge commesse con più azioni ad omissioni”. Insomma, se le omissioni o le irregolarità riguardano diversi anni, c’è il solo aumento dalla metà al triplo. Semmai, se ci fossero diverse omissioni commesse nel medesimo anno e poi reiterate anche su più anni, allora potrebbero esserci entrambi gli aumenti. Il principio espresso dalla Cassazione induce ad affermare che per applicare il comma 5 è sufficiente che le violazioni siano della stessa indole e che siano state reiterate in più anni. Perde quindi di rilievo la circostanza che esse siano o meno formali.

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