Il decreto semplificazioni 2019 (D.L. n. 135/2018) ha introdotto una nuova disciplina di contrasto dei fenomeni di elusione e di evasione dell’IVA nell’ambito delle transazioni commerciali B2C effettuate tramite piattaforme on line. Le disposizioni novellate, contenute nei commi da 11 a 15 dell’art. 11-bis, sono limitate alle vendite di determinati prodotti elettronici (segnatamente telefoni cellulari, console da gioco, tablet PC e laptop). Oggetto di specifica regolamentazione sono le cessioni facilitate da operatori economici che mettono a disposizione di terzi l’uso di un’interfaccia elettronica, quale un marketplace, una piattaforma, un portale o mezzi analoghi. Nei confronti di tali soggetti viene introdotta una “finzione giuridica”. Favorendo, infatti, le vendite dei prodotti indicati, si considera che essi li abbiano dapprima acquistati per poi rivenderli. Con l’effetto che, per l’operazione di parte passiva, i soggetti che gestiscono le interfacce elettroniche devono assolvere l’IVA con il meccanismo del reverse charge di cui all’art. 17, comma 6, lettere b) e c), D.P.R. n. 633/1972, ponendo invece in essere una cessione imponibile per l’operazione di parte attiva. Il luogo di effettuazione della duplice cessione Il regime impositivo esposto, che rappresenta il risultato della scomposizione della “vera” cessione (dal fornitore al cliente) in una duplice cessione (da fornitore ad interfaccia e da interfaccia a cliente), deve essere opportunamente coordinato con la direttiva n. 2017/2455/UE e con le proposte di direttiva COM(2018) 819 e di regolamento COM(2018) 821, entrambe dell’11 dicembre 2018, approvate dal Consiglio ECOFIN del 12 marzo 2019. È dato, infatti, ritenere che l’art. 11-bis del D.L. n. 135/2018 rappresenti il recepimento, circoscritto alle apparecchiature elettroniche, della disciplina prevista, per tutte le tipologie di beni mobili materiali, dall’art. 2 della direttiva n. 2017/2455/UE, la cui entrata in vigore è fissata al 1° gennaio 2021. Sicché è in base alle disposizioni unionali che occorre definire quegli aspetti non espressamente regolati dal decreto semplificazioni. Particolarmente rilevante, in proposito, è il profilo territoriale della duplice cessione, in quanto i commi 11 e 12 si limitano a stabilire che, se un soggetto passivo facilita, tramite l’uso di un’interfaccia elettronica quale un mercato virtuale, una piattaforma, un portale o mezzi analoghi, le vendite a distanza di telefoni cellulari, console da gioco, tablet PC e laptop, importati da territori terzi o Paesi terzi, di valore intrinseco non superiore a 150 euro (comma 11), ovvero facilita le cessioni dei medesimi beni da un soggetto passivo non stabilito nella UE a una persona che non è soggetto passivo (comma 12), lo stesso soggetto passivo che facilita le vendite a distanza o le cessioni è considerato come avente ricevuto e ceduto detti beni. Il successivo comma 13 aggiunge la presunzione che la persona che vende i beni tramite l’interfaccia elettronica sia un soggetto passivo e la persona che acquista tali beni non sia un soggetto passivo, ma nulla risulta pertanto definito, in claris, in merito al luogo in cui la doppia cessione si considera effettuata. In perfetta coerenza con il passaggio al regime definitivo dell’IVA, previsto per il 1° luglio 2022, l’art. 33 della direttiva n. 2006/112/CE dispone che, per le vendite mediante interfaccia, il luogo della cessione è quello in cui i beni si trovano al momento dell’arrivo della spedizione o del trasporto a destinazione dell’acquirente. Ne discende che le disposizioni dell’art. 11-bis del D.L. n. 135/2018 si applicano esclusivamente ai prodotti elettronici spediti o trasportati in Italia al relativo acquirente. Al ricorrere di questa condizione “territoriale”, sorge l’obbligo del gestore dell’interfaccia di assolvere sia l’imposta sull’acquisto (per la prima cessione, B2B, da fornitore a interfaccia), sia l’imposta sulla vendita (per la seconda cessione, B2C, da interfaccia a cliente). La prima cessione vede, infatti, come debitore d’imposta proprio il gestore dell’interfaccia che, acquistando, per finzione giuridica, i prodotti elencati nell’art. 17, comma 6, lettere b) e c), del D.P.R. n. 633/1972, è tenuto ad applicare l’imposta in reverse charge. Peraltro, alla luce delle indicazioni rese dall’Agenzia delle Entrate, la traslazione dell’obbligo d’imposta su tale soggetto opera anche nell’ipotesi in cui egli non sia stabilito in Italia, rendendosi in tal caso dovuta l’apertura di una posizione IVA per mezzo dell’identificazione diretta o la nomina di un rappresentante fiscale (si veda, da ultimo, la risoluzione n. 21/E/2016, § 2). Anche la seconda cessione, compiuta, sempre per effetto della finzione giuridica, dall’interfaccia, è territorialmente rilevante in Italia, cioè nel luogo di arrivo dei beni, con la conseguenza che il gestore dell’interfaccia stessa deve addebitare l’imposta al cliente. La rilevanza temporale della doppia cessione Il profilo territoriale deve essere opportunamente coordinato sul piano temporale alla luce della previsione del nuovo art. 66-bis della direttiva n. 2006/112/CE, secondo cui “il fatto generatore dell’imposta si verifica e l’IVA diventa esigibile nel momento in cui il pagamento è stato accettato”. In sostanza, la duplice vendita si considera effettuata e la relativa imposta diventa esigibile con l’accettazione del pagamento, per tale intendendosi - in base all’art. 41-bis del regolamento UE n. 282/2011, introdotto dalla proposta di regolamento COM(2018) 821 approvata dall’ECOFIN - “il primo fra il momento in cui è ricevuto da o per conto del fornitore che vende beni tramite l’interfaccia elettronica la conferma di pagamento, il messaggio di autorizzazione del pagamento o un impegno di pagamento da parte dell’acquirente, a prescindere da quando è effettivamente versato l’importo in questione”.