Regime transitorio impatriati: trasferimento della residenza anagrafica entro il 31 dicembre 2023

Nuovo regime degli impatriati: la vecchia disciplina fa salvi coloro che trasferiscono la residenza anagrafica nel territorio dello Stato entro il 31 dicembre 2023. È quanto si legge nella versione del decreto legislativo recante la riforma della fiscalità internazionale, ad oggi sottoposto a parere parlamentare, il quale contiene delle modifiche all’art. 5 recante la nuova disciplina per i lavoratori impatriati, rispetto alla versione, che il 5 dicembre 2023 ha ricevuto parere favorevole, seppur con qualche osservazione, da parte delle Commissioni finanze di Camera e Senato. Nuovo regime degli impatriati: cosa cambia Non vi è dubbio che la modifica di maggiore interesse apportata al testo della norma in commento sia quella inerente alla decorrenza del nuovo regime degli impatriati e all’introduzione del “trasferimento della residenza anagrafica in Italia entro il 31 dicembre 2023” quale criterio per poter permettere di beneficiare ancora del “vecchio regime” ai lavoratori che acquisiranno la residenza fiscale nel territorio dello Stato solo dal 1° gennaio 2024. In questo modo, tutelando il legittimo affidamento fatto dai contribuenti sulle norme in vigore alla data in cui hanno deciso di trasferirsi in Italia, viene garantita la possibilità di fruire delle norme attualmente vigenti a coloro che si sono ivi già trasferiti nel secondo semestre del 2023. Ma andiamo più nel dettaglio, ricostruendo le ragioni sottese alla modifica legislativa in parola. Regole applicative Secondo quanto previsto dalla versione licenziata dal Consiglio dei Ministri del decreto in commento, il legislatore aveva adottato quale criterio, per distinguere tra l’applicazione del nuovo o del vecchio regime degli impatriati, quello della residenza fiscale. In altri termini, i contribuenti che trasferiscono la loro residenza fiscale in Italia dal 1° gennaio 2024 potranno, soddisfacendo gli altri requisiti previsti dalla norma, beneficiare del nuovo regime degli impatriati; diversamente quelli che hanno trasferito la loro residenza fiscale in Italia entro il 31 dicembre 2023 possono beneficiare del vecchio regime degli impatriati, ma solo a condizione che nel biennio precedente (2021-2022) siano stati residenti all’estero. Di conseguenza, coloro che hanno deciso di trasferire la loro residenza fiscale in Italia a decorrere dal 2024, ma hanno trascorso all’estero solo due periodi d’imposta (2022-2023) sarebbero restati tagliati fuori sia dall’applicazione del vecchio che del nuovo regime. Dal vecchio regime, in quanto, secondo quanto previsto dalla prima formulazione del decreto in commento, lo stesso non avrebbe più potuto trovare applicazione dal 1° gennaio 2024, dal nuovo, in quanto non avrebbero soddisfatto il requisito della permanenza all’estero per almeno tre periodi d’imposta precedenti al trasferimento in Italia. Da qui la necessità - acclarata da molti - di intervenire sulla norma introducendo un correttivo volto a tutelare i contribuenti che facendo affidamento sugli incentivi fiscali vigenti alla data in cui avevano deciso di trasferirsi in Italia, avevano siglato contratti con aziende site nel territorio dello Stato. La novazione normativa prevede quindi che possono continuare a beneficiare del vecchio regime degli impatriati i soggetti che hanno trasferito la loro residenza anagrafica in Italia entro il 31 dicembre 2023, ossia coloro che risultino iscritti all’Anagrafe della popolazione residente entro tale data. In questo modo, baipassando il criterio della residenza fiscale di cui all’art. 2, comma 2 del TUIR - che presuppone che affinché una persona fisica sia considerata fiscalmente residente nel territorio dello Stato debba risultare iscritta all’anagrafe della popolazione residente, ovvero ivi abbia il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile per la maggior parte del periodo d’imposta - viene riammessa a beneficiare del vecchio regime degli impatriati una larga fetta di contribuenti che altrimenti ne sarebbe stata esclusa. Volendo esemplificare, se un soggetto ha vissuto in Germania per due periodi d’imposta 2022 e 2023 (ivi disponendo della residenza fiscale) e ha siglato nel mese di ottobre 2023 un contratto con una società italiana, lo stesso - laddove trasferisca la sua residenza anagrafica in Italia entro il 31 dicembre 2023, potrà beneficiare del vecchio regime degli impatriati. Regimi a confronto Appare evidente come la modifica introdotta non sia di poco conto, se si mettono a confronto le peculiarità dei due regimi, e di come la nuova versione - anche e (forse) soprattutto al fine di evitare il proliferare di comportamenti “abusivi” e fraudolenti, risulti essere molto più severa di quella attualmente vigente. Nuovo regime degli impatriati Art. 5 D.Lgs. riforma fiscalità internazionale Vecchio regime degli impatriati Art. 16 D.Lgs. n. 147/2915 Redditi agevolati Importo massimo 600.000 euro Nessun limite Redditi agevolati Lavoro dipendente, assimilato ed autonomo Lavoro dipendente, assimilato ed autonomo, e impresa individuale Misura agevolazione - percentuale del reddito imponibile prodotto in Italia 50% 30% 10% per i rientri al Sud 50% sportivi professionisti Durata agevolazione 5 anni – senza proroghe 5 anni con possibilità di rinnovo per ulteriori 5 anni Residenza estero 3 anni 2 anni Periodo minimo di permanenza in Italia 5 anni 2 anni Attività lavorativa svolta prevalentemente in Italia Rapporto di lavoro con soggetto diverso dal datore di lavoro estero non appartenente al medesimo gruppo all’estero precedentemente al rientro Non richiesta la discontinuità con attività svolta all’estero precedentemente al rientro Requisiti tecnici Elevata qualificazione e specializzazione (DLgs n. 108/2012 e DLgs n. 206/2007) Nessun requisito minimo. Ammessi sportivi professionisti Decorrenza del nuovo regime degli impatriati In merito alla decorrenza del nuovo regime degli impatriati, nel parere rilasciato dalle Commissioni finanze delle due Camere si rileva l’opportunità di introdurre una disciplina transitoria per i contribuenti che trasferiscono la residenza anagrafica nel 2024 e che hanno acquistato in Italia un immobile entro il 31 dicembre 2023, estendendo agli stessi il regime agevolativo per ulteriori tre periodi d’imposta. Il vecchio regime degli impatriati continuerà a trovare applicazione anche ai titolari di rapporti di lavoro sportivo, nel caso di contratti di lavoro stipulati entro il 31 dicembre 2023. Inoltre, per tener conto degli effetti della fine dell’agevolazione sugli sportivi, soprattutto per l’ingaggio di atleti professionisti, le Commissioni hanno suggerito una sorta di “cuscinetto” condizionato alla regolarità fiscale e contributiva destinato ad andare incontro in particolar modo alle richieste dei club di serie A, ossia riconoscere eventualmente alle società, con riferimento ai rapporti di lavoro sportivo instaurati a partire dal 1° gennaio 2024, un’agevolazione, eventualmente anche sotto forma di credito d’imposta e nel rispetto del regolamento “de minimis”, a condizione che le stesse siano in regola con gli obblighi fiscali e contributivi e i relativi adempimenti. Insaturazione di un nuovo rapporto di lavoro Un altro requisito previsto dal legislatore delegato per poter accedere al nuovo regime degli impatriati che a parere dei più avrebbe meritato un intervento mirato a “smussarne” i contorni è quello che impone al soggetto che rientra in Italia di dover instaurare un nuovo rapporto di lavoro con un soggetto diverso da quello presso il quale il lavoratore era impiegato all’estero prima del trasferimento, nonché da quelli appartenenti al suo stesso gruppo. Tale previsione legislativa - seppur finalizzata a ridurre il verificarsi di usi “abusivi” del regime in questione da parte di aziende che trasferiscono i loro dipendenti all’estero, magari presso società appartenenti allo stesso gruppo, al solo fine di permetterne, dopo il richiesto periodo di permanenza fuori dal territorio dello Stato, il rientro in Italia “agevolato”, risulta tuttavia “anacronistica” rispetto all’attuale contesto socio-economico. Infatti, sempre più spesso i rapporti di lavoro che intessono i lavoratori nell’ambito di gruppi multinazionali sono connotati da un’elevata mobilità nello scenario internazionale, che li porta ad essere sempre più dinamici negli spostamenti. Il tutto legato ad esigenze di crescita, possibile anche tramite la messa a disposizione delle competenze maturate nelle esperienze fatte nei vari Paesi, più che da finalità fraudolente. A tal riguardo, infatti, anche nel parere rilasciato dalle commissioni finanze delle due Camere viene rilevata l’opportunità di estendere l’applicazione del regime degli impatriati anche ai trasferimenti della residenza fiscale in costanza di rapporto di lavoro con lo stesso soggetto ovvero sulla base di un nuovo rapporto di lavoro instaurato con un soggetto appartenente allo stesso gruppo aziendale. A ciò si aggiunge la richiesta che l’attività lavorativa sia prestata per la maggior parte del periodo d’imposta nel territorio dello Stato, ciò stridendo in modo evidente con il sempre crescente fenomeno dello smart working. Se da un lato si comprende l’esigenza legislativa, dall’altro non si può tacere come la “rigidità” delle previsioni in parola potrebbero rappresentare un “disincentivo” alla mobilità dei lavoratori (soprattutto di quelli altamente specializzati, che di fatto sono coloro che il regime degli impatriati mira a incentivare a rientrare in Italia). Forse la previsione di uno strumento a tutela delle esigenze legislative - magari, per esempio, il ricorso all’istituto dell’interpello disapplicativo attraverso il quale il contribuente potrebbe esporre al fisco le sue “valide” ragioni sottese alla volontà di trasferire la sua residenza fiscale in Italia - potrebbe permettere al nuovo regime di risultare più “attrattivo”.

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