Riforma fiscale: novità per l’accertamento sintetico

L’art art. 38, comma 4, D.P.R. n. 600/1973 disciplina il potere generale degli uffici di rideterminare la capacità contributiva partendo dalle cc.dd. “spese certe”, che sono caratterizzate dal fatto che sono oggettivamente riscontrabili e determinate nel loro ammontare (cd. accertamento sintetico puro o spesometrico). È il caso, ad esempio, dell’acquisto di un’immobile il cui prezzo è indicato in un atto pubblico registrato, per il quale l’Amministrazione chiede al contribuente di dimostrare la provenienza delle somme con cui ha sostenuto tale acquisto. Differentemente, il comma 5 “estende” tale potere agli Uffici, permettendogli di fare riferimento anche alle cc.dd. “spese per elementi certi”, che viceversa sono induttivamente desunte da medie da studi di settore e statistici (“redditometro”). Soprattutto il redditometro, che può essere definito come una speciale modalità di accertamento sintetico, è stato oggetto di forti discussioni sia tra i tecnici sia a livello politico. Limitandoci a quanto oggi rileva maggiormente, il 7 maggio 2024 è stato emanato l’ultimo decreto ministeriale da parte del Ministero dell’Economia e delle Finanze con la funzione di individuare il contenuto degli elementi indicativi di capacità contributiva sulla base del quale può essere fondata la determinazione sintetica del reddito complessivo delle persone fisica, in attuazione dell’art. 38, comma 5, D.P.R. n. 600 del 1973. Il decreto, pubblicato in G.U. il 20 maggio 2024, però, è stato sospeso quasi immediatamente, con Atto di indirizzo del 23 maggio 2024 del Ministero: “al fine di rendere più esplicita la sottointesa volontà di concentrare il ricorso all’applicazione dell’istituto della determinazione sintetica del reddito fondata sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva ai casi nei quali il contribuente ometta di dichiarare i propri redditi, a fronte del superamento di soglie di spesa da determinare”. L’obiettivo, quindi, è quello di rendere il redditometro uno strumento efficace per accertare il sommerso senza però comportare un eccessivo potere in capo agli Uffici; l’occasione per effettuare le modifiche per raggiungere questo obiettivo sono state colte nel decreto correttivo della riforma fiscale (D.Lgs. n. 108/2024). Modifiche sulle soglie di scostamento per ammettere l’accertamento sintetico L’accertamento sintetico era ammissibile a condizione che il “il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un quinto quello dichiarato”. Insomma, lo scostamento tra quanto dichiarato e quanto accertato doveva determinare uno scostamento rilevante. Il decreto correttivo, invece, aggiunge che l’accertamento è ammissibile “a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un quinto quello dichiarato e, comunque, di almeno dieci volte l’assegno sociale annuo, il cui importo è aggiornato per legge, con periodicità biennale, anche sulla base degli indici di adeguamento ISTAT”. Si aggiunge dunque un secondo limite al potere accertativo dell’Amministrazione finanziaria, che non potrà legittimamente determinare in via sintetica il reddito se lo scostamento rilevato è inferiore all’assegno sociale annuo, anche laddove fosse stato integrato il superamento di oltre un quinto del reddito dichiarato. La nuova soglia parametrata all’assegno sociale è piuttosto alta. Prendendo a riferimento il 2024, l’assegno sociale annuo è di circa 7.000 euro: tenendo conto di questo dato e stando al tenore letterale della disposizione in commento, l’accertamento sarebbe allora ammissibile a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda almeno 70.000 euro. Tenendo conto di ciò, il nuovo accertamento sintetico delineato dal D.Lgs. n. 108/2024 sembra limitato solamente alle rilevanti evasioni IRPEF e potrebbe diventare un’arma smussata anche nei confronti degli evasori totali. Infatti, anche ipotizzando un soggetto che non dichiara nulla, per cui è sempre superato il primo requisito dello scostamento di 1/5 tra accertato e dichiarato, non è affatto detto che egli abbia sostenuto spese tali da integrare il secondo requisito, laddove queste dovrebbero determinare induttivamente un reddito accertabile di circa 70.000 euro, decisamente elevato secondo le medie italiane. Modifiche in tema di onere della prova La seconda rilevante modifica tra il vecchio e il nuovo accertamento sintetico riguarda l’onere della prova in capo al contribuente, che risulta più agevole da ottemperare. In passato, sia per l’accertamento sintetico, sia per il redditometro, il contribuente doveva dimostrare che, per le spese sostenute nel corso del periodo d’imposta, “il relativo finanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d'imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile”. In sostanza, dunque, per contestare la ripresa a tassazione, si doveva dimostrare di avere sostenuto la spesa o con redditi che avevano già scontato l’imposizione in un anno d’imposta diverso, o che si trattava di redditi esenti (ad esempio, pensioni, indennità, borse di studio, etc.), o che avevano scontato la ritenuta alla fonte a titolo di imposta (ad esempio, frutti di investimenti finanziari), o comunque legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile (ad esempio, somme ricevute in eredità o per donazione). Invece, con le modifiche, che appaiono recettive anche di alcuni orientamenti giurisprudenziali più garantisti, si prevede espressamente che la prova può essere fornita, in aggiunta a quanto sopra: - dimostrando che il finanziamento delle spese sia avvenuto da parte di soggetti diversi dal contribuente; - dimostrando che le spese attribuite hanno un diverso ammontare; - dimostrando che la quota di risparmio utilizzata per consumi ed investimenti si è formata nel corso degli anni precedenti. Finanziamento del terzo Per quanto riguarda il finanziamento del terzo, si potrà ad esempio dimostrare di avere ricevuto un prestito da un amico, oppure che il soggetto diverso ha pagato per compensare un altro rapporto di credito/debito sottostante, ovvero una donazione. Si fa presente che in questi casi si richiedeva altresì di dimostrare che il terzo avesse le risorse necessarie per effettuare l’investimento (Cass. 10 aprile 2024 n. 9662, in un caso di donazione indiretta da parte del coniuge). Attribuzione del valore della spesa Per quanto riguarda l’attribuzione del valore della spesa, la norma sembra rivolta alle ipotesi di accertamento da “redditometro”, il quale appunto determina l’ammontare delle spese sostenute induttivamente, in base a indici e coefficienti medi, mentre lo “spesometro” si basa su spese certe, anche nel loro ammontare (prezzo di acquisto in atto pubblico ad esempio), che di regola non viene revocato in dubbio da nessuna delle parti. Utilizzo dei risparmi Per quanto riguarda l’utilizzo dei risparmi, la prova può diventare agevolmente superabile se il pagamento è avvenuto tramite risparmi di cui vi è traccia - il caso più comune è quello delle somme depositate presso un istituto di credito e accumulate nel tempo - mentre diventa estremamente difficile da rendere in tutti le fattispecie in cui ciò non si possa documentare agevolmente, per le più disparate ragioni. La giurisprudenza, in diverse occasioni, ha ammesso la possibilità di determinare l’esistenza di risparmi anche in base alla capacità reddituale pregressa; essendo ragionevole ritenere che una persona che dichiari da anni redditi elevati abbia accumulato dei risparmi. Il “ritorno” del D.M. 7 maggio 2024 Il D.M. del Ministero dell’Economia e delle Finanze del 7 maggio 2024, che indica quali sono gli elementi induttivi di capacità contributiva rilevanti per il redditometro ai sensi dell’art. 38, comma 5, D.P.R. n. 600/1973, era stato sospeso dall’Atto di indirizzo dello stesso Ministero del 23 maggio 2024. Si fa presente che la sospensione sarebbe durata fino “all’entrata in vigore dei provvedimenti che dispongono le modifiche normative” dell’art. 38, D.P.R. n. 600/1973, in particolare i commi 4 e 5. Pertanto, poiché il decreto correttivo è in vigore dal 6 agosto 2024, se rimangono ferme le disposizioni qui commentate, torna ad essere pienamente efficace il D.M. 7 maggio 2024, senza bisogno di ulteriori provvedimenti attuativi: ciò significa che, a rigore, con il decreto correttivo il nuovo redditometro è immediatamente attuabile.

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