Riforma fiscale: potenziato l’adempimento collaborativo

Uno degli obiettivi della legge delega fiscale è la riduzione dei fenomeni di evasione e di elusione fiscale, anche mediante l’introduzione di misure che incentivino l’adempimento spontaneo dei contribuenti, attraverso (tra le altre) “il potenziamento del regime dell’adempimento collaborativo di cui al titolo III del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 128” (art. 17, comma 1, lettera g, n. 1) e art. 2, comma 1, lettera b, n. 1, della legge n. 111/2023). L’adempimento collaborativo per la gestione del rischio fiscale L’adempimento collaborativo (o cooperative compliance) è uno strumento finalizzato alla gestione del rischio fiscale, mediante forme di comunicazione e cooperazione rafforzate con l’Agenzia delle Entrate costanti e, soprattutto, preventive, nell’ambito di un rapporto di fiducia tra contribuenti di grandi dimensioni e Fisco. In estrema sintesi, la cooperative compliance comporta la necessità, da parte del contribuente, di manifestare all’Erario, in modo trasparente (effettivo e completo), le proprie operazioni (in specie, le operazioni straordinarie, le operazioni transnazionali o, comunque, a forte impatto fiscale), in un’ottica di condivisione preventiva e di collaborazione. In tal modo, l’Agenzia delle Entrate passa dal ruolo di “controllore” a quello di “collaboratore” istituzionale, per “una comune valutazione delle situazioni suscettibili di generare rischi fiscali prima della presentazione delle dichiarazioni fiscali, attraverso forme di interlocuzione costante e preventiva su elementi di fatto, inclusa la possibilità dell'anticipazione del controllo” (art. 6, comma 1, D.Lgs. n. 128/2015). Condizioni per l’accesso Per gli anni 2022, 2023 e 2024, possono essere ammessi al regime di adempimento collaborativo i soggetti residenti e non residenti (con stabile organizzazione in Italia) che conseguono un volume di affari o di ricavi non inferiore a 1 miliardo di euro (art. 1, D.M. 31 gennaio 2022). A tal fine, occorre prendere a riferimento il valore più elevato tra i ricavi indicati, secondo corretti principi contabili, nel bilancio relativo all’esercizio precedente a quello in corso alla data di presentazione della domanda e ai due esercizi anteriori e il volume di affari indicato nella dichiarazione ai fini IVA relativa all’anno solare precedente e ai due anni solari anteriori (per i soggetti non residenti i requisiti dimensionali vengono riscontrati in capo alla stabile organizzazione). Sono, inoltre, ammesse al regime le imprese che intendono dare esecuzione alla risposta dell’Agenzia delle Entrate, fornita a seguito di istanza di interpello sui nuovi investimenti (art. 2, D.Lgs. n. 147/2015), indipendentemente dal volume di affari o di ricavi. Al fine di fornire all’amministrazione finanziaria un sistema di controllo del rischio fiscale idoneo al conseguimento delle predette finalità, il contribuente può chiedere, in sede di presentazione della domanda, l’ammissione al regime anche dell’impresa residente o non residente con stabile organizzazione nel territorio dello Stato che svolge funzioni di indirizzo in relazione al sistema di controllo del rischio fiscale, ove tale inclusione sia ritenuta necessaria ai fini di una completa rappresentazione dei processi aziendali. Il contribuente che aderisce al regime deve essere dotato di un efficace sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale (Tax Control Framework), inserito nel contesto del sistema di governo aziendale e di controllo interno (art. 4, D.Lgs. n. 128/2015). Tale sistema deve assicurare: a) una chiara attribuzione di ruoli e responsabilità ai diversi settori dell'organizzazione dei contribuenti in relazione ai rischi fiscali; b) efficaci procedure di rilevazione, misurazione, gestione e controllo dei rischi fiscali il cui rispetto sia garantito a tutti i livelli aziendali; c) efficaci procedure per rimediare a eventuali carenze riscontrate nel suo funzionamento e attivare le necessarie azioni correttive. Il Tax Control Framework deve, inoltre, prevedere, con cadenza almeno annuale, l'invio di una relazione agli organi di gestione per l'esame e le valutazioni conseguenti. La relazione deve illustrare, per gli adempimenti tributari, le verifiche effettuate e i risultati emersi, le misure adottate per rimediare a eventuali carenze rilevate, nonché le attività pianificate. Si ricorda che l'Agenzia delle Entrate è competente in via esclusiva per i controlli e le attività relativi al regime di adempimento collaborativo, nei riguardi dei contribuenti ammessi al regime. Le novità della legge delega La legge delega fiscale (legge n. 111/2023) potenzia notevolmente il regime dell’adempimento collaborativo, mirando a ridurre progressivamente la soglia di accesso a tale istituto, anche con la possibilità di ammettere quei contribuenti che, pur non avendone i presupposti, appartengono a un gruppo di imprese nel quale almeno un soggetto abbia i requisiti di ammissione, a condizione che il gruppo adotti un sistema integrato di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale, gestito in modo unitario per tutte le società del gruppo. Nella logica di un reciproco affidamento tra Amministrazione e contribuente, si demanda a un apposito codice di condotta la disciplina dei diritti e degli obblighi dell’Amministrazione e dei contribuenti, con la precisazione che l’esclusione dal regime deve essere preceduta da un periodo transitorio di osservazione e che, in ogni caso, non operi in caso di violazioni fiscali non gravi, tali da non pregiudicare i rapporti tra le parti. La legge, inoltre, prevede l’introduzione di una certificazione del sistema integrato di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale e la possibilità di gestire in regime di adempimento collaborativo anche questioni riferibili a periodi di imposta precedenti all’ammissione al regime. Al fine di rafforzare il dialogo tra contribuente e Amministrazione finanziaria, la norma pone l’obiettivo di intensificare gli strumenti di contraddittorio preventivo, con particolare riguardo alla risposta alle istanze di interpello o agli altri pareri richiesti dai contribuenti aderenti al regime, prevedendo, in particolare, la necessità di un’interlocuzione preventiva rispetto alla notifica di un parere negativo. Sempre nell’ambito dell’istituto dell’adempimento collaborativo, la disposizione prevede di semplificare le modalità di regolarizzazione della posizione del contribuente in caso di adesione a indicazioni dell’Agenzia delle Entrate che comportino la necessità di effettuare ravvedimenti operosi. Gli aspetti più qualificanti della legge delega, soprattutto dopo le modifiche apportate dal Senato, attengono al potenziamento degli effetti premiali connessi all’adesione al regime, sotto il profilo sanzionatorio e quello della riduzione dei termini di decadenza. Sanzioni amministrative L’art. 6, comma 3, D.Lgs. n. 128/2015 prevede che per i rischi di natura fiscale comunicati in modo tempestivo ed esauriente all'Agenzia delle Entrate, prima della presentazione delle dichiarazioni fiscali, se l'Agenzia non condivide la posizione dell'impresa, le sanzioni amministrative applicabili sono ridotte della metà e comunque non possono essere applicate in misura superiore al minimo edittale. La loro riscossione è in ogni caso sospesa fino alla definitività dell'accertamento. L’art. 17 della legge delega sancisce l’esclusione delle sanzioni amministrative tributarie per tutti i rischi di natura fiscale comunicati preventivamente, in modo tempestivo ed esauriente, nei confronti dei contribuenti il cui sistema integrato di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale sia certificato da professionisti qualificati anche in ordine alla loro conformità ai princìpi contabili, fatti salvi i casi di violazioni fiscali caratterizzate da condotte simulatorie o fraudolente, tali da pregiudicare il reciproco affidamento tra l’Amministrazione finanziaria e il contribuente. Il testo dell’originario disegno di legge, prima del passaggio al Senato e della pubblicazione in Gazzetta Ufficiale, stabiliva la riduzione delle sanzioni amministrative tributarie (per i rischi di natura fiscale comunicati preventivamente in modo tempestivo ed esauriente), fino alla possibilità di integrale esclusione dell’applicazione nei confronti dei contribuenti che hanno tenuto comportamenti particolarmente collaborativi e trasparenti, da individuare in maniera puntuale, e i cui documenti contabili sono comunque certificati da professionisti qualificati, anche in ordine alla loro conformità ai princìpi contabili. La nuova formulazione, quindi, consente di abbandonare completamente le sanzioni amministrative (fatti salvi i casi di violazioni fiscali caratterizzate da condotte simulatorie o fraudolente) quando: a) i rischi di natura fiscale comunicati preventivamente, in modo tempestivo ed esauriente, all’Agenzia delle Entrate; b) il sistema integrato di controllo del rischio fiscale sia certificato da professionisti qualificati anche in ordine alla loro conformità ai princìpi contabili. Nei casi diversi da quelli in cui il sistema integrato sia certificato, resta ferma l’applicabilità delle attenuanti di cui all’art. 6, comma 3, D.Lgs. n. 128/2015. Sanzioni penali L’art. 6, comma 4, D.Lgs. n. 128/2015 prevede che in caso di denuncia per reati fiscali, l'Agenzia delle Entrate comunica alla Procura della Repubblica se il contribuente abbia aderito al regime di adempimento collaborativo, fornendo, se richiesta, ogni utile informazione in ordine al controllo del rischio fiscale e all'attribuzione di ruoli e responsabilità previsti dal sistema adottato. L’art. 17 della legge delega prevede l’esclusione delle sanzioni penali tributarie, con particolare riguardo a quelle connesse al reato di dichiarazione infedele, nei confronti dei contribuenti aderenti al regime dell’adempimento collaborativo che hanno tenuto comportamenti collaborativi e comunicato preventivamente ed esaurientemente l’esistenza dei relativi rischi fiscali. Il testo approvato in prima lettura prevedeva, invece, solo specifiche misure di alleggerimento delle sanzioni penali tributarie. Si tratta, quindi, di una rilevante modifica in senso favorevole al contribuente, in grado di eliminare la rilevanza penale delle violazioni c.d. “da interpretazione” (che danno luogo a dichiarazione infedele, salva l’applicazione delle ordinarie sanzioni in caso di frode). Termini di decadenza Con una disposizione di nuovo conio introdotta durante la lettura da parte del Senato, viene prevista la riduzione di almeno due anni dei termini di decadenza per l’attività di accertamento previsti sia ai fini delle imposte sui redditi (art. 43, comma 1, D.P.R. n. 600/1973) sia ai fini IVA (art. 57, comma 1, D.P.R. n. 633/1972), attualmente scadenti entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, “nei confronti dei contribuenti il cui sistema integrato di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale sia certificato da professionisti qualificati, anche in ordine alla loro conformità ai princìpi contabili, fatti salvi i casi di violazioni fiscali caratterizzate da condotte simulatorie o fraudolente, tali da pregiudicare il reciproco affidamento tra l’Amministrazione finanziaria e il contribuente”. Elementi qualificanti del nuovo adempimento collaborativo - riduzione delle soglie di accesso - emanazione di un codice di condotta che disciplini i diritti e gli obblighi dell’Amministrazione e dei contribuenti - certificazione del sistema integrato di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale - esclusione delle sanzioni amministrative per tutti i rischi di natura fiscale comunicati preventivamente, se il sistema integrato di controllo sia certificato da professionisti qualificati (tranne i casi di simulazione frode) - esclusione delle sanzioni penali tributarie (in particolare per dichiarazione infedele), se i contribuenti hanno tenuto comportamenti collaborativi e comunicato preventivamente l’esistenza dei relativi rischi fiscali - riduzione dei termini di decadenza sia ai fini IVA sia ai fini delle imposte sui redditi.

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